2012會計(jì)職稱考試《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》
第十一章 長期負(fù)債及借款費(fèi)用

　　備考指導(dǎo)五、長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)

　　1.租賃及其分類

　　●租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。

　　●承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。

　　○融資租賃：與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給承租人的租賃；

　　○經(jīng)營租賃：融資租賃之外的租賃。

　　●滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，應(yīng)認(rèn)定為融資租賃。

　　（1）在租賃期屆滿時，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。

　　（2）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價(jià)預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。≤25%

　　（3）租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。≥75%

　　（4）就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；（就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。）≥90%

　　注意：最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。

　　最低租賃付款額的內(nèi)容：

　　（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。

　　2.承租人對融資租賃的會計(jì)處理

　　（1）租賃期開始日的會計(jì)處理

　　●在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。

　　注意：上圖中假定不存在初始直接費(fèi)用，如果存在初始直接費(fèi)用，則初始直接費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值，同時貸記“銀行存款”等。初始直接費(fèi)用不影響未確認(rèn)融資費(fèi)用，也不參與未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤銷。

　　●折現(xiàn)率選擇：承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時：

　　①如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率。

　　租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。

　　②否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃協(xié)議規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。

　　③如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃協(xié)議規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

　　會計(jì)分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者＋初始直接費(fèi)用）

　　　　未確認(rèn)融資費(fèi)用

　　　　貸：長期應(yīng)付款 （最低租賃付款額）

　　　　　　銀行存款 （初始直接費(fèi)用）

　　（2）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?

　　承租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用。

　　●分?jǐn)傤~＝期初攤余成本×分?jǐn)偮?

　　其中：期初攤余成本就是"應(yīng)付本金的期初余額"

　　◎期初攤余成本＝長期應(yīng)付款的期初余額－未確認(rèn)融資費(fèi)用的期初余額

　　◎分?jǐn)偮实拇_定：

　　①出租人的租賃內(nèi)含利率

　　②合同規(guī)定利率

　　③銀行同期貸款利率

　　④以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮省?

　　●列報(bào)："未確認(rèn)融資費(fèi)用"屬于長期應(yīng)付款的抵減項(xiàng)目，資產(chǎn)負(fù)債表中"長期應(yīng)付款"項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)"長期應(yīng)付款"科目的期末余額，減去相應(yīng)的"未確認(rèn)融資費(fèi)用"科目期末余額后的金額填列。

　　（3）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提：比照自有固定資產(chǎn)折舊處理，參見第3章固定資產(chǎn)。

　　●一般情況下，應(yīng)計(jì)折舊總額＝固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值－承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保余值

　　●通常以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間。

　　（4）履約成本的會計(jì)處理

　　●履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。

　　●承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　（5）或有租金的會計(jì)處理

　　●或有租金是指金額不固定，以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金。

　　●由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進(jìn)行分?jǐn)偅虼嗽诨蛴凶饨饘?shí)際發(fā)生時，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　（6）租賃期屆滿時的會計(jì)處理

　　租賃期屆滿時，承租人通常對租賃資產(chǎn)的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。

　　①返還租賃資產(chǎn)

　　租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，分錄通常為：

　　借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款（承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保余值）

　　　　累計(jì)折舊

　　　　貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

　　②優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

　　如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。

　　如果租賃期屆滿時沒有續(xù)租，根據(jù)租賃協(xié)議規(guī)定須向出租人支付違約金時，借記"營業(yè)外支出"科目，貸記"銀行存款"等科目。

　　③留購租賃資產(chǎn)

　　在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)的情況下，支付購買價(jià)款時，借記"長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款"科目，貸記"銀行存款"等科目；同時，將固定資產(chǎn)從"融資租入固定資產(chǎn)"明細(xì)科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。

　　借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

　　　　貸：銀行存款

　　借：固定資產(chǎn)——自有固定資產(chǎn)

　　　　貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)