內部代理計價是管理會計的重要研究領域之一。由于管理會計在國內商業銀行的應用仍屬于薄弱環節，關于內部代理計價的研究就更為薄弱。本文擬在管理會計內部計價研究的基礎上，從實踐的角度，就商業銀行內部代理計價問題進行探討。

　　一、內部代理計價的基本含義

　　實行分權管理的企業或組織，各責任中心之間經常發生交易，即一個責任中心向另一個責任中心提供產品和勞務，產生經營中的代理行為。為正確評價各責任中心的業績，就要為提供的產品和勞務制定代理計價。對于產品和勞務的提供方來說，代理計價成為該責任中心的收入；對于產品和勞務的接受方來說，代理計價成為責任中心的支出。由于該交易活動發生在組織內部，所以該價格被稱為內部代理計價。

　　目前，國內一些商業銀行把銀行卡、票據、資金交易等業務設置為相對獨立的責任中心，實行單獨核算。若這些中心與母體銀行發生的業務實行模擬計價，就是典型的代理計價行為。

　　商業銀行推行內部代理計價的初衷，是將市場經濟的基本原理引入銀行的日常管理，通過公平、合理的內部代理計價，對一個商業銀行，尤其是大型銀行建立現代企業制度，具有十分重要的意義：

　　（一）可以促進商業銀行建立現代企業制度。建立“產權明晰、責權明確、管理科學”的現代企業制度，一直是國有商業銀行的重大課題；而建立行之有效的管理會計體系，則是建立現代企業制度的重要組成部分。內部代理計價作為管理會計體系的重要分支，它源自于責任會計體系，又能大大促進銀行管理會計體系的推進。目前，商業銀行管理中最難落實的就是“責任”二字，責權利不對等，給銀行的內部管理改革及企業文化建設帶來了極其嚴重的負面影響。商業銀行要真正建立現代企業制度，就必須建立一套比較完備的管理會計體系。內部計價研究與推進，可對實現這一目標大有裨益。

　?。ǘ┯兄诳陀^評價責任中心的業績。代理計價是產品或服務提供者的收入，是購買方的成本，對交易雙方產生此消彼長的影響。代理計價的引入，可大大增強責任中心業績評價的準確性與公正性，讓經營者更加關注經營成敗的原因，提高管理效率，調動工作積極性?？茖W合理的代理計價，可以在業績評價中產生十分積極的影響。

　　（三）促進責任中心關注成本管理，關注市場，加強內部管理與市場的銜接。由于實行代理計價伴隨著業績評價，交易雙方必然會更加關注利潤，加強自身的成本收入分析。一般來說，由于內部代理計價比外部計價減少了許多不必要的環節，成本相對較低，雙方代理計價會促進業務雙贏。但若內部代理計價高于外部計價，則購買方就會轉向外部市場尋求更低的價格，這對產品或勞務的提供方是一個十分值得警惕的信號，促使提供方反思自身的成本控制水平，一方面促使雙方加強成本分析與管理，另一方面促使雙方更加關注市場，增強自身的市場競爭能力。

　　（四）對于跨國企業而言，有助于合理避稅。大型企業集團特別是跨國公司，通常利用轉移價格將公司整體的稅額降至最低，以獲取最多的稅后收益。比如，跨國公司通過制定市場的代理價格將更多收入轉向低稅率的國家，更多成本轉移到高稅率國家，減少納稅總額。國內的大型商業銀行目前正面臨著拓展外部市場的任務，對通過代理計價這種合理的避稅方式，應在對外拓展過程中引起重視。

　　二、推行內部代理計價的條件

　　（一）計價雙方成為對等的、能夠對內部計價反應敏感的責任中心，具有一定的經營自主權，并承擔相應的管理責任。由于內部計價是一種準市場行為，交易雙方只有在對等的情況下才能夠發生交易。不對等的計價，不能稱為嚴格意義上的內部代理計價。同時，雙方在責權利的約定上也應當對等，能夠對內部計價產生靈敏反應。若交易雙方只有名義上的責任，實際上對經營業績并不關注；或只有一方有嚴格意義上責權利約束，而另一方無此約束，則內部計價也不能產生實際效果。因此，建立對等的、對內部計價產生靈敏反應的責任中心，是推行內部計價的前提條件。

　?。ǘ┙⑤^為完備的成本核算體系。內部代理計價只是成本核算的一個組成部分，是成本核算的補充、延伸或細化，其基礎是較為完善的成本核算體系。這要求責任中心的責權利能夠明確區分，基本業務的收入與支出能夠比較明確地計算出來，在此基礎上，通過內部計價，將成本收入核算更加細化，才能夠實現責任中心業績的準確評價。若其基本業務范疇不明確，成本收益與其他責任中心之間不能準確區分，則內部代理計價準確性將大打折扣，失去其應有的意義。

　　三、當前推行內部代理計價的背景

　?。ㄒ唬┥虡I銀行尚未建立完整的責任中心體系，但管理會計原理在銀行業務中已得到局部運用。目前，國內各商業銀行尚缺少一套以落實責任為核心的完整的內部管理會計體系，部分商業銀行只在一些核算較為簡單的部門設置了責任中心。在這些部門實行內部代理計價，具有一定的可行性。尤其是國有商業銀行機構龐大，業務流程較為復雜，建立系統的責任中心體系存在大量技術、管理上的難點。選取部分具有市場發展前景、業務相對獨立的部門率先建立責任中心，一方面可以促進重點業務的迅速發展，另一方面，也可以通過推行內部代理計價，將管理會計的基本原理運用到銀行日常經營管理當中，提高其經營水平。

　?。ǘ┏杀竟芾砘A較為薄弱，但成本控制越來越受到銀行內部管理的重視。商業銀行的成本核算范圍偏小、主體偏少、流程偏后的問題在銀行成本管理中未得到有效解決。盡管成本控制觀念在銀行有所增強，但由于缺少有效的約束或激勵手段，經營者主動加強成本管理的動因并不強烈。內部代理計價的研究和推行，可以在銀行內部率先把管理會計的經營理念逐步引入銀行內部管理，促進各行加強成本管理。

　　（三）激勵機制的功能尚未充分發揮。商業銀行激勵機制改革正試圖取得突破。但由于歷史及銀行內部管理等諸多方面的原因，要提高銀行獎懲與績效評價的相關性，仍然存在不小的障礙。

　　我國商業銀行的先進管理理念已經逐步樹立，并具備了一定的管理基礎；另外也要看到，要達到推行內部代理計價的條件并不十分成熟，工作的難度還很大，甚至要通過推行內部代理計價倒逼經營者加強成本核算。

　　四、制定代理計價的原則

　?。ㄒ唬┕?、公正。內部代理計價應當本著公正、公平的原則，既能夠比較準確地核算產品或勞務購買方的營運成本，又能夠保護提供方的積極性，不能使任何一方通過代理價格侵占其他責任中心的利益。如果代理價格使一方侵蝕了另一方的利益，就會使利益受損一方的業績得不到正確評價而逐漸喪失經營積極性，得益一方則會將注意力集中到內部投機，轉移價格的激勵作用將逐漸喪失。因此，制定代理價格時，應力求通過建立合理的計價體系，促進業務的協調發展。

　?。ǘ┍３帜繕艘恢?。該原則是指責任中心通過內部代理計價決策能夠使整個銀行的利益最大化。代理價格關系著一系列決策。購買方可以根據內部代理價格作出內部購買還是外部購買的決策。若代理價格能夠促成內部交易，則雙方都可從中獲利，這種價格就符合目標一致的原則；反之，若代理計價使一方受益，另一方受損，則不能促成內部交易，導致銀行的整體利益得不到保障，違背了目標一致的原則。

　　（三）簡易、高效。內部代理計價為內部轉移計價，旨在提高各個經營主體的積極性和工作效率，發揮銀行的整體優勢。因此，制定方案時應與外部收費有所區別，應引導經營主體面向市場，力求計價方法簡便易行，而不宜過分強調精確性，影響工作效率。

　?。ㄋ模┍Ａ糌熑沃行牡淖灾鳈?。這是指中心管理層不應當干涉責任中心的決策自由，制定的代理計價應當為各方所接受。實行內部代理計價目的在于調動各責任中心的經營積極性，這就必然與責任中心在一定范圍內的經營自主性相關聯，從而要求各責任中心都能夠接受代理計價，因此代理計價應當讓各個經營主體充分討論并接受。保留責任中心經營自主權的另一個原因是，基層的管理者往往比上級管理者更加了解自身的市場環境與成本信息。當然，若管理者具有明確的政策導向，例如要通過代理計價來促進某一方加強成本管理，或扶持某一方的發展，采取相對集中的代理計價定價策略是可能的。

　　五、內部代理計價的基本方法

　　內部代理計價可以根據價格確定要素的不同，分為以下幾種方法：

　?。ㄒ唬┦袌龆▋r法。若產品存在完全的競爭市場，則正確的代理定價應當是市場價格。完全的競爭市場應當滿足以下條件：1.勞務或產品的提供者不能影響市場價格；2.提供的勞務和產品與其他銀行無差別；3.競爭者能夠自由進出市場；4.交易各方能夠充分了解市場，信息對稱。即代理價格完全由市場形成，公平公正，且交易各方能夠自由選擇內部交易還是外部交易。

　　在實際經濟活動當中，完全滿足以上四個條件的完全競爭市場極少，但存在相似的市場。例如由各個商業銀行的銀行卡業務入股組成的銀聯公司，其制定的各項代理價格和利潤分配比例，對于各個商業銀行而言，大體滿足以上幾個條件。而且相對于銀行內部代理計價來講，勞務或產品購買方的可選項并不多，因此，市場定價在銀行經營當中應當被廣泛采用。

　　再以銀行卡中心與母行的代理計價為例，銀行卡中心需要母行各分支機構代理發展特約商戶、發展新客戶、代理結算、代理追收透支等一系列業務。這些業務基本上都可以在內部交易和外部交易之間進行選擇。由于內部交易減少了許多環節，價格應當比外部客戶低，但如果內部測算的價格高于外部價格，則銀行卡業務部門完全可以選擇外部市場代理業務。這樣，成本水平高、市場競爭力強的客戶將獲得優勢，市場競爭的壓力通過內部代理計價引入到銀行的內部經營中來。

　　鑒于市場價格的優點，因此，只要存在勞務或產品的競爭性市場，并且能夠采集到市場價格，就應當以市場價格作為內部代理業務的價格。

　?。ǘ┏杀净A定價法。當外部缺少一個競爭性的市場，或外部市場存在缺陷，不能提供可供參考的價格時，就應當制定以成本為基礎的價格。該方法主要包括三種類型：

　　1.完全成本代理價格。該方法包含了提供產品或勞務的全部直接設備材料、直接人工、折舊和全部營業費用。該方法可以彌補提供方的全部成本，促進提供方進行內部轉移和技術革新。

　　2.變動成本代理價格。該方法包含了提供產品或勞務的直接材料、直接人工和日常營業費用，對于固定資產等固定成本未納入計價。這是內部代理計價的下限，尤其是提供方的服務能力尚有剩余時，容易采用這種計價方法。但這種方法不易調動提供方的積極性。

　　3.成本加成法。該方法的成本基礎應是完全成本，加成的因素是合理的利潤率。其公式是：成本加代理價格=單位成本×（1+成本加成率）。加成率可以根據銀行的整體利潤率決定，也可以參照同類價格，或者協商確定。究竟選擇哪種方法作為內部代理計價的依據，可以根據經營者的實際需要來確定。

　　關于成本測算的口徑問題，既可以選擇標準成本，也可以選擇實際成本。標準成本的好處是可以按照管理者的成本管理將其主導思想落實到具體經營當中，有助于成本控制。例如計算ATM、POS的成本。但實際情況是許多商業銀行關于標準成本的研究甚少，缺少制定內部代理計價所需要的成本數據。

　　采用實際成本的好處是尊重現實，有助于彌補提供方的成本，但其缺陷顯而易見。通過實際成本測算的代理計價中隱含的任何差異或者低效率都會轉移給購買方，銷售方就會失去成本控制的動力，也會傷害購買方經營的積極性。另外，若代理計價的使用范圍較為廣泛，不同區域的成本狀況差異太大，則會給決策者的成本測算帶來極大的困惑。因此，采用標準成本顯然可以解決實際成本遇到的上述問題，這就需要銀行制定較為完善的標準成本體系。

　　（三）協商定價法。當外部既沒有可參照的市場價格，按照成本核算的價格又不被雙方接受時；或銷售方存在剩余的生產能力；或者購買方從節省交易費用的角度考慮，都可采用協商確定的方式制定內部代理價格。

　　1.當無市場價格，成本價格又不能成交時，可以采用協商確定的方式。這一般適用于提供方存在剩余生產能力的情況。例如各個商業銀行的網絡銀行業務、電話銀行業務屬于新興業務，處于快速增長期，其期初的成本投入很大且相對固定，按照實際單筆交易成本測算的結果很高，且市場上也沒有同等業務的價格。為促進其快速發展，其代理價格可以通過協商，如參照具有同等功能的柜面、ATM等價格來制定。盡管價格遠遠低于實際成本，但由于其成本相對固定，迅速增長的交易量可以攤薄單筆交易成本，且增加的業務可以彌補其部分或全部變動成本；同時，購買方也可以通過較為低廉的價格獲得發展機會，雙方的業務均可迅速發展，實現整體功能的最大化。

　　2.為節約銷售費用，可以采用協商確定的方式。產品或勞動的提供方對外銷售時要花費一定的銷售費用，如果在內部銷售，這部分費用就可以節約下來，從而使銀行整體受益。這時，若按市場價格制定代理價格，節約的銷售費用全部由提供方獲取，對購買方而言，沒有從內部代理計價中獲取任何好處，因此，這種情況對購買方沒有吸引力，購買方就有可能選擇外部市場，這樣對銀行整體顯然是有害的。如果通過內部協商，在市場定價的基礎上，提供方讓出一部分利益給購買方，其價格處于“市場價格—銷售費用”與市場價格之間，雙方都能從內部代理計價中獲取好處，實現了銀行整體效益的最大化。

　?。ㄋ模╇p重定價法。由于計價工作中面臨許多問題，確定計價的幾個原則很難同時在工作中得到滿足，為此，在理論上產生了避免各種不利因素而產生的雙重定價方法。但由于這種方法操作過于復雜，而且導向不易衡量而在實踐中很少采用。

　　六、內部代理計價中的幾個重要問題

　?。ㄒ唬╆P于代理計價的制定主體。代理計價的制定主體可以分為以下兩種類型：一是由交易雙方自行制定代理價格；二是由上級主管部門或者相對中立的綜合管理部門制定代理價格。依照市場規律，內部代理計價只要交易雙方都能夠接受，則內部代理計價就應當是公平、可以接受的。但這需要建立在交易雙方責權分明、成本核算準確的基礎之上。如前所述，國內商業銀行目前顯然還不具備這樣的條件，極可能產生代理計價雙方的責權利不對稱，其中一方價格的反應不敏感，從而產生計價過程中存在不公平現象或者由于一方缺少利益制約，產生局部利益侵蝕整體利益的現象。因此，選擇一個相對獨立的綜合管理部門，站在中立和全局的角度處理內部代理計價問題，成為現階段國有商業銀行制定代理計價問題的合理選擇。

　　（二）代理計價的區域選擇。這是指對于一個分支機構遍布全國的銀行而言，內部代理計價是選擇區域統一定價，還是分區域定價。由于我國幅員遼闊，各地之間經濟發展水平差異巨大，成本開支水平也大為不同，區域定價研究就成為內部代理計價一個不可回避的問題。

　　在考慮是否推行區域代理計價時應考慮以下幾個因素：1.計價方法。根據內部代理計價的計算方法，分析其構成部分是否存在地區差異，例如按照成本加成方法計價時，若涉及到房屋、人力費用，這些成本地區差異極大，則需要分區域計價；若不涉及成本差異，如電子設備可視為全國統一，則不需要進行分區域定價；2.經營導向。若要通過內部代理計價貫徹銀行的經營思想，則應當按照先進水平或經營決策的思想來制定統一的內部計價。例如多數銀行都實行了集中采購，印刷、電子設備等許多辦公用品由總行統一招標購買，為促進分行節約成本，按照總行的統一要求推行集中采購，則總部在制定內部計價時就可以采用集中采購的較低水平計算價格，從而產生較好的導向作用。3.劃分層級。若由上級部門制定內部代理價格，按照一行一策，當然是最準確的，但在實際操作過程中，由于價格測算往往較為復雜，且某些分支機構之間的經營情況往往存在很大的共性，故在區域劃分的層次上，可以根據管理的需要，劃分大體的區域，而不宜過細，尤其是此項工作開展初期，應當通過較為簡便的方法實現代理計價。

　?。ㄈ﹥炔看碛媰r帶來的局部矛盾與整體利益沖突協調。劃分責任中心，推行內部代理計價帶來的好處是：1.對市場需求反應靈敏；2.加速決策進度；3.增加積極性；4.突出經理人員的工作焦點。但也會產生以下缺點：1.當整個組織目標、分中心目標和決策者的個人目標缺乏和諧一致時；或責任中心的決策者對整個目標缺少了解時，分中心的決策可能與全行的決策產生沖突。2.降低對整個組織機構的忠誠度。成立責任中心或者推行代理計價體系后，責任中心會將同一組織機構內的其他部門視為外人，因此可能不愿與之分享重要信息或者在對方面臨緊急情況時不愿給予協助，或者導致某一責任中心采用完全市場化的手段對待其他責任中心，將會加劇內部管理矛盾。尤其是當責任中心體系沒有廣泛建立時，一方是較為相對獨立的責任中心，而另一方對責權利并不敏感，這種不對稱性帶來的后果將會使前者通過侵占母行的整體利益獲益，掩蓋了其經營中產生的問題，并對母行產生嚴重的侵害。3.增加內部管理成本。由于內部代理計價制定過程中，會產生許多討價還價行為，常常會耗費大量的時間和精力，并會帶來一些內部矛盾，從而影響了銀行整體對外的競爭能力。這些問題，應當在內部代理計價工作中加以防范。（作者：張文武  中國工商銀行計劃財務部）