摘　要：以“安然事件”為代表的美國財務欺詐案引起人們許多反思，說明了美國制度安排的結構性缺陷，隨后采取了種種針對性措施，本文主要提到其中的審計輪換制度并結合我國的經濟環境現狀，對綜合整治審計市場，建立合理的審計師聘任機制，發揮正常審計市場效能很有借鑒意義。

　　關鍵詞：審計輪換；獨立性；審計質量

　　“安然事件”等一系列財務造假案反映了美國現行法律制度仍有漏洞，為了加強資本市場的監督和信息披露制度的變革，保證信息披露的真實性和可靠性，2002年7月30日美國總統布什簽署了《2002年薩班斯—奧克斯萊法案》針對注冊會計師行業監管，外部審計獨立性，公司管理層的責任等方面提出了許多嚴格的要求。對世界各國的會計制度、證券市場監管及公司治理產生重大影響，當然對我國也有一定借鑒意義，有利于加強完善監管措施。

　　1　事務所未能定期輪換的成因分析

　　高質量的審計能更好的保護股東利益，而有效的審計依賴于審計獨立性。《法案》特別要求負責審計業務的合伙人應進行定期輪換，即會計師事務所的主審合伙人，或者復核審計項目的合伙人，為同一審計客戶連續提供審計服務不得不超過5年，否則將被視為非法。就我國而言也有必要進行審計輪換，中國注冊會計師協會雖然也曾經明確規定“應定期輪換審計項目負責人和簽字注冊會計師”，以維護其獨立性，但對其定期輪換年限尚無明確規定，許多上市公司的審計機構不是未按規定進行定期輪換就是換的過頻過快，其中有諸多原因但不乏有欺詐成分。我國事務所1999年脫鉤改制完成，由以前各部門的全民或集體所有成為獨立的法人實體，但事實上許多事務所仍未與以前的單位完全脫鉤，有些仍在搞行業壟斷、地區封鎖、條塊分割，多頭管理，事務所之間相互詆毀等不平等競爭。其主要業務仍憑借著以前的人情利益關系，從屬于原被審單位，從實質重于形式來看，并未做到真正意義上的脫鉤改制。由于我國審計市場準入與退出機制并不完善，加之競爭程度愈演愈烈，拉攏維護好老客戶已成為事務所生存的必要保障，從而其獨立性不可避免受到某種程度的損害。此外，我國事務所經營成果實行承包經營和利潤分成，缺乏統一質量控制也成為提高審計質量的一大障礙。事務所不能做到定期輪換，不僅違背審計獨立性宗旨，而且容易與被審計單位達成某種默契，形成利益上的互補，人際上的融洽關系。另外，即使某些注冊會計師依法能夠做到秉公執法因長期服務于某一客戶，長期沿用某一審計方法或審計某些審計項目，形成思維定勢不容易發現問題。安然事件就是一個很好的例子。因此有必要根據我國的實際情況，進行四年或五年的定期審計輪換以增強審計獨立性。注冊會計師的實質獨立至關重要，而形式獨立也必不可少，形式上的獨立性是實質上獨立性的必要保證。會計師事務所強制輪換實現了形式上的獨立性，這對維護投資者信心十分重要，因為審計師和審計客戶之間長期的業務關系會損害獨立性。

　　2　事務所頻換的成因及治理策略

　　目前的現狀是許多上市公司更換審計機構過頻過快，而往往又都是在年報出具之前與審計機構達不成一致意見所致，如2005年報報出之前就有92家上市公司更換了事務所，如此大規模的頻繁更換事務所現象仔細分析就會讓人們懷疑其年報的真實可信度，而這又是中國的國情。審計市場上是由上市公司雇傭事務所對自己進行審計，在買方市場條件下，上市公司成為市場的主導者，它們可以隨意操縱事務所的更換，讓事務所的審計意見服務于自己的主觀意志。這一不合理現象是由我國審計市場的過度競爭及監管機制不完善造成的。據悉我國排名前十家的大事務所幾乎占據百分之九十幾的審計業務，而國際四大獨享B股、外資企業審計等業務外，還通過高額收費吞噬國內市場，與國內業界瘋狂壓價惡性競爭的瘋搶態勢形成鮮明對比，惡劣的競爭環境必然造成許多事務所為了生存不被解聘，以放棄審計獨立性為代價，聽從委托人的安排，因而購買審計意見的現象層出不窮。因此有必要對上市公司更換機制進行改善，但選聘的委托權不應掌握在上市公司手中。

　　審計產生的動因是受托責任關系，正常的審計委托代理關系由審計委托方，審計主體和審計客體三方組成，他們之間的關系應該是所有者委托注冊會計師對被審計單位進行審計，即委托者擁有對事務所的選擇權。這種審計委托人與被審計人合二為一現象打破了審計三方的平衡關系，不能充分保證事務所的獨立性。獨立性是審計的靈魂，也是注冊會計師職業生存和發展的源泉。但由于現代企業股權分散程度較高，往往由經營管理者代行投資者選擇事務所的權力。而我國上市公司一股獨大內部人控制現象又非常嚴重，董事會代表的僅是某些大股東的意志，監事會和審計委員會理應代表所有者選聘事務所，事實上只是董事會的附屬，在目前不完善的公司治理環境下，并未真正發揮應有的監督職能，有待于公司治理內控的完善，明確上市公司董事及高層主管的責任。同時加強事務所的外部監管。管理當局通過對審計師聘任決策的影響達到購買審計意見或實施審計師變更實施威脅，影響會計師的獨立性，這些都可能降低審計質量，被審計單位的許多問題也就隨著主審會計師事務所變更或妥協隱藏下來，必須改變選擇審計師和決定審計費用的決定權掌握在被審單位手中的現狀。因此有必要進行招標式項目管理制度進行事務所的選擇。可在一定程度上杜絕被審計單位為購買審計意見而選擇事務所現象的發生。

　　至于招標方法不應單純以事務所的報價作為惟一標準，否則會使某些小所為了中標不計成本瘋狂壓價，結果中標的也許僅是一些收費較低，但審計質量并未得到保證的事務所，結果只能是事與愿違。所以，還應建立多項考核標準，如事務所聲譽、業績、信譽評級、有無審計污點、規模及人力資源等。至于是由國資委、證監會或被審計單位的上級主管還是由中小股東聯合行權進行審計委托，目前就孰優孰劣尚無定論，但其最終目的都是為了加強審計人與被審計單位的相對獨立性，改變目前不合理的審計師聘任機制，使對事務所的選擇權報酬給付權回歸股東，使事務所從經濟利益人際關系上不受制于被審計單位。由各方面專家組成評審委員會，進行綜合排名打分來最終決定中標單位。才能做到既保護了事務所的既得利益又維護了資本市場提供高質量的信息需求。不斷提高審計質量，規避了“劣幣驅逐良幣”的不合理現象發生，建立正常的委托代理關系，促進審計市場的良性循環，避免了惡性競爭，用事實證明良好的執業信譽才是占有廣大市場份額的源泉和動力。

　　因此，審計執業環境的凈化有賴于有效的法律制度安排，經濟及社會環境的根本好轉，并始終需要加強注冊會計師隊伍素質建設和提高行業公信力市場競爭力。這樣才能做到既保護好注冊會計師事務所的應得利益，又不斷提高審計質量，提升本行業的社會正面形象。

　　[參考文獻]

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