[摘要]  從目前的情況看，審計(jì)機(jī)關(guān)的國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)有些弱化，其原因是多方面的。強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)的國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)有充分的理論依據(jù)，也是當(dāng)前現(xiàn)實(shí)的選擇。強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)的國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)，要求審計(jì)枳關(guān)不僅要開展企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，還要開展財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，同時(shí)針對(duì)目前國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)和管理中存在的問題，開展經(jīng)營(yíng)審計(jì)。

　　[關(guān)鍵詞]  審計(jì)機(jī)關(guān)  國(guó)有企業(yè)  職責(zé)

　　引  子

　　2004年國(guó)資委對(duì)181家中央企業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行突擊檢查后發(fā)現(xiàn)，120家企業(yè)有相當(dāng)部分的財(cái)務(wù)狀況沒有進(jìn)入財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告；30家企業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告不全面或不深入；13家企業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告結(jié)論與事實(shí)相反；還有13家企業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告存在技術(shù)問題①。可以看出，國(guó)有企業(yè)的財(cái)務(wù)信息失真和這些大型國(guó)有企業(yè)的外部審計(jì)以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)幫忙作假的問題有多么嚴(yán)重！

　　不容質(zhì)疑，國(guó)有企業(yè)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中起著不可忽視的作用。國(guó)有企業(yè)的外部審計(jì)問題是當(dāng)前我國(guó)國(guó)有企業(yè)監(jiān)督和管理中需要研究和解決的突出問題之一。2004 年，國(guó)資委以173號(hào)文明確規(guī)定，今后將由國(guó)資委統(tǒng)一委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)中央企業(yè)年度決算進(jìn)行審計(jì)，并且今年首次選擇16家中央企業(yè)作為試點(diǎn)，公開招標(biāo)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)它們的 2004年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)②。可以看出，自2003年5月國(guó)務(wù)院頒布第378號(hào)令以來，國(guó)資委正在努力履行其出資人職責(zé)，力圖通過自己選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所而增強(qiáng)國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的獨(dú)立性，以發(fā)揮國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的作用。

　　本文擬對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)履行國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)的現(xiàn)狀和存在的問題作一分析，提出強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)的一些看法。

　　一、審計(jì)機(jī)關(guān)履行國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)的現(xiàn)狀和原因分析

　　從近年來審計(jì)署對(duì)于國(guó)有企業(yè)的審計(jì)情況來看，目前審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)于“國(guó)有企業(yè)審計(jì)”這一法定職責(zé)的履行是不充分的。

　　從法定職責(zé)的角度來看，《審計(jì)法》第20條規(guī)定，“審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、損益，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”。審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃中制定的國(guó)有企業(yè)審計(jì)的發(fā)展戰(zhàn)略是，“以摸家底、揭隱患、促發(fā)展為目標(biāo)，堅(jiān)持和完善以經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為中心的企業(yè)審計(jì)路子，促進(jìn)深化國(guó)有企業(yè)改革，加強(qiáng)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管”。實(shí)踐中，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)于國(guó)有企業(yè)的審計(jì)，在審計(jì)的種類上是以對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為中心的，同時(shí)也開展了少量的財(cái)務(wù)收支審計(jì)。每年審計(jì)的范圍大致是10家左右中央管理的國(guó)有重要骨干企業(yè)（中國(guó)審計(jì)年鑒， 2002、2003、2004）。我們知道，到目前為止，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)還是一種審計(jì)機(jī)關(guān)非法律規(guī)定的受托審計(jì)業(yè)務(wù)，具有臨時(shí)性、被動(dòng)性的特點(diǎn)。可見，審計(jì)機(jī)關(guān)主要依賴“法律規(guī)定之外”的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)來完成對(duì)國(guó)有企業(yè)審計(jì)的職責(zé)，肯定是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。假設(shè)通過這種經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以實(shí)現(xiàn)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有企業(yè)審計(jì)的職責(zé)，我們也可以設(shè)想，僅中央企業(yè)就有180多家，而審計(jì)署每年傾全力能夠?qū)Χ嗌賯€(gè)企業(yè)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)？對(duì)于整個(gè)中央企業(yè)的范圍來說，這個(gè)數(shù)字又是多么微不足道！

　　從審計(jì)目標(biāo)的角度來看，《審計(jì)法實(shí)施條例》第 2條明確規(guī)定，審計(jì)是“監(jiān)督財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法和效益的行為”，可見政府審計(jì)的目標(biāo)包括真實(shí)、合法、效益三個(gè)方面。而現(xiàn)實(shí)中，審計(jì)機(jī)關(guān)是以會(huì)計(jì)信息真實(shí)性為基礎(chǔ)、以發(fā)現(xiàn)重大違法違規(guī)問題以及重大損失浪費(fèi)和國(guó)有資產(chǎn)流失問題為重點(diǎn)來開展國(guó)有企業(yè)審計(jì)的。對(duì)于全面履行審計(jì)職責(zé)來說，這顯然也是不夠的。況且，從經(jīng)營(yíng)和管理國(guó)有資產(chǎn)的角度來看，這些重點(diǎn)審計(jì)的問題，也只是目前國(guó)有企業(yè)存在的突出問題的一部分。再換個(gè)角度來說，即使審計(jì)機(jī)關(guān)通過審計(jì)揭露出了一些重大損失浪費(fèi)和國(guó)有資產(chǎn)流失問題，也是一種治標(biāo)不治本的事后行為，因?yàn)樽坊剡@些損失已經(jīng)無能為力，更無法根除“國(guó)有企業(yè)不斷出事”的病根。

　　對(duì)于造成審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)現(xiàn)狀的原因，我們?cè)谡{(diào)查中發(fā)現(xiàn)，不同層面的人從不同的角度給予了不同的理解。概括起來有下列五種：

　　一是對(duì)于公共財(cái)政概念的誤解，錯(cuò)誤地認(rèn)為公共財(cái)政框架的建立意味著政府對(duì)于企業(yè)或者市場(chǎng)的事情不干預(yù)，因?yàn)閲?guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和管理也是市場(chǎng)行為，屬于政府不干預(yù)的范疇。審計(jì)機(jī)關(guān)是政府部門，當(dāng)然不能對(duì)國(guó)有企業(yè)再進(jìn)行審計(jì)。顯然，這種觀點(diǎn)沒有注意到“國(guó)有”和“公共”二者之間的關(guān)系，而是過分強(qiáng)調(diào)了“企業(yè)”和 “財(cái)政”之間的區(qū)別。

　　二是認(rèn)為政府內(nèi)部部門間職責(zé)劃分不清。這種觀點(diǎn)認(rèn)為，作為履行國(guó)有資產(chǎn)出資人的職責(zé)的國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門也是政府的一個(gè)部門，它不是國(guó)有企業(yè)的真正出資人。政府才是企業(yè)的真正出資人，國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門與審計(jì)機(jī)關(guān)都是政府的部門，只是職責(zé)不同而已。因此，國(guó)資委不能代替審計(jì)署，國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門不能代替審計(jì)機(jī)關(guān)履行國(guó)有企業(yè)外部審計(jì)的職責(zé)。顯然，這種觀點(diǎn)把目前國(guó)有企業(yè)外部審計(jì)的現(xiàn)狀歸因于國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門不恰當(dāng)擴(kuò)張職責(zé)范圍，做了自己不該做的事，是片面的。

　　三是怕對(duì)企業(yè)造成重復(fù)監(jiān)督。持這種觀點(diǎn)的人認(rèn)為，目前對(duì)于國(guó)有企業(yè)的外部審計(jì)，除了審計(jì)機(jī)關(guān)開展的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和少量的財(cái)務(wù)收支審計(jì)之外，其他的審計(jì)工作主要是由國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門進(jìn)行的，例如，由國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)年度決算報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，由監(jiān)事會(huì)開展的日常審計(jì)等等。事實(shí)上，這些由國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門開展的國(guó)有企業(yè)外部審計(jì)，仍然是一種源于管理權(quán)的審計(jì)，與審計(jì)機(jī)關(guān)開展的審計(jì)相比，是完全不同的。這種觀點(diǎn)混淆了國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門開展的審計(jì)與審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)職能上的差別。

　　四是認(rèn)為審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)任務(wù)重，壓力大，無暇顧及國(guó)有企業(yè)外部審計(jì)的其他問題。以2003年審計(jì)署經(jīng)貿(mào)審計(jì)司開展的對(duì)原國(guó)家電力公司領(lǐng)導(dǎo)班子的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為例，在這次審計(jì)中，審計(jì)署共組織16個(gè)省審計(jì)廳（局）、 18個(gè)特派辦和民間審計(jì)人員2000多人，組成34個(gè)審計(jì)組，歷時(shí)1年多的時(shí)間才完成（中國(guó)審計(jì)年鑒編輯部，2004）。這種觀點(diǎn)認(rèn)為即使是明確審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有企業(yè)審計(jì)的職責(zé)，審計(jì)機(jī)關(guān)目前的資源和任務(wù)存在嚴(yán)重矛盾，根本無法履行這樣的職責(zé)。

　　五是認(rèn)為審計(jì)機(jī)關(guān)自身人力和技術(shù)無法滿足國(guó)有企業(yè)外部審計(jì)這一要求，因此是審計(jì)機(jī)關(guān)有意在回避國(guó)有企業(yè)審計(jì)的問題。這種觀點(diǎn)認(rèn)為，審計(jì)機(jī)關(guān)人力資源太有限，根本無法勝任國(guó)有企業(yè)外部審計(jì)的任務(wù)，特別是近年來，審計(jì)機(jī)關(guān)忙于迎合社會(huì)公眾的需求，重點(diǎn)在抓“問題”和“案子”，審計(jì)人員對(duì)問題和案子感興趣，也擅長(zhǎng)，而對(duì)于國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和管理問題，內(nèi)部控制問題，甚至是造成國(guó)有企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)流失問題的原因等等，沒有興趣，也不知道怎么審計(jì)。顯然這種觀點(diǎn)是在責(zé)怪審計(jì)機(jī)關(guān)主觀上故意沒有履行職責(zé)，“種了別人的田，荒了自己的地”。

　　二、強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)的理論依據(jù)

　　強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)的職責(zé)有著充分的理論依據(jù)，不僅符合審計(jì)機(jī)關(guān)職責(zé)定位，而且是非常必要的現(xiàn)實(shí)選擇。

　　1.強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)符合審計(jì)機(jī)關(guān)的職責(zé)定位

　　首先，我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)是政府的組成部門，作為政府系統(tǒng)內(nèi)部的審計(jì)機(jī)關(guān)，政府審計(jì)的目的應(yīng)該是幫助政府更好地履行其作為社會(huì)公共管理者的責(zé)任，實(shí)現(xiàn)其公共管理的目標(biāo)。政府審計(jì)的范圍是以公共資源來界定的，只要使用和管理了公共資源，審計(jì)機(jī)關(guān)就有責(zé)任對(duì)公共資源的使用和管理情況進(jìn)行審計(jì)。國(guó)有企業(yè)，顧名思義，就是那些全部或大部分地經(jīng)營(yíng)和管理國(guó)有資產(chǎn)的企業(yè)，單從這一點(diǎn)來說，審計(jì)機(jī)關(guān)就在對(duì)國(guó)有企業(yè)的國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理情況進(jìn)行審計(jì)方面具有不可推卸的職責(zé)，就應(yīng)該圍繞國(guó)有企業(yè)的國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理方面的問題對(duì)其開展審計(jì)，為政府服務(wù)。

　　其次，從審計(jì)的三方關(guān)系角度來看，企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)屬于國(guó)家所有，政府是代表國(guó)家履行國(guó)有企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)的出資人職責(zé)，國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門是接受政府委托，在政府內(nèi)部設(shè)立的專門對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行政管理的部門，屬于管理者。它所開展的審計(jì)或者委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展的審計(jì)，都是基于管理權(quán)，為加強(qiáng)和改進(jìn)國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和管理而進(jìn)行的審計(jì)。審計(jì)機(jī)關(guān)作為獨(dú)立的第三方，接受政府-這個(gè)國(guó)有企業(yè)“出資人”的授權(quán)，代表所有者對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)。與前者相比，審計(jì)機(jī)關(guān)開展的這種基于所有權(quán)的國(guó)有企業(yè)審計(jì)，克服了國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門所開展的審計(jì)獨(dú)立性方面的先天不足，是真正獨(dú)立于國(guó)有企業(yè)和國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門之外的外部監(jiān)督約束機(jī)制，可以在促進(jìn)國(guó)有企業(yè)提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、國(guó)有資產(chǎn)的高效運(yùn)營(yíng)和保值增值方面發(fā)揮更大作用。

　　第三，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，審計(jì)機(jī)關(guān)作為政府責(zé)任內(nèi)部監(jiān)督體系的重要組成部分，要對(duì)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門職責(zé)履行情況進(jìn)行審計(jì)。國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門開展的審計(jì)和其他為加強(qiáng)、改進(jìn)國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)而采取的措施都是審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)的對(duì)象。也就是說，國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門開展再多的審計(jì)，都是其履行職責(zé)的表現(xiàn)，審計(jì)機(jī)關(guān)開展的國(guó)有企業(yè)審計(jì)不僅與它組織開展的國(guó)有企業(yè)審計(jì)不同，還要對(duì)它的審計(jì)工作情況進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門的職責(zé)履行情況進(jìn)行審計(jì)，必須通過對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)才能實(shí)現(xiàn)，通過國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)和管理情況來評(píng)價(jià)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門履行其監(jiān)督管理職責(zé)的情況。從這一點(diǎn)上講，強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有企業(yè)的審計(jì)職責(zé)，是審計(jì)機(jī)關(guān)職責(zé)定位的內(nèi)在要求。

　　2.強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)是現(xiàn)行法律框架的要求

　　我國(guó)憲法第91條對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的國(guó)有企業(yè)審計(jì)問題做出了明確的規(guī)定，即“國(guó)務(wù)院設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)，對(duì)國(guó)務(wù)院各部門和地方各級(jí)政府的財(cái)政收支，對(duì)國(guó)家的財(cái)政金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”。這是對(duì)我國(guó)政府審計(jì)制度的一個(gè)根本的規(guī)定。審計(jì)法及其實(shí)施條例都根據(jù)這條規(guī)定，對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)進(jìn)行了細(xì)化。迄今為止，我們尚未發(fā)現(xiàn)有哪一部法律法規(guī)禁止或者限定審計(jì)機(jī)關(guān)的國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)。因此，不論政府對(duì)國(guó)有資產(chǎn)或者國(guó)有企業(yè)采取何種管理方式，審計(jì)機(jī)關(guān)都應(yīng)該按照法律的要求，根據(jù)當(dāng)時(shí)國(guó)有企業(yè)存在的問題，確定審計(jì)的重點(diǎn)和方式方法，有效地開展對(duì)國(guó)有企業(yè)的審計(jì)。

　　3.強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)符合國(guó)際慣例

　　綜觀世界各國(guó)對(duì)國(guó)有企業(yè)監(jiān)管的實(shí)踐，我們不難發(fā)現(xiàn)，不管政府審計(jì)體制如何，由審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)幾乎是國(guó)際慣例。例如，在美國(guó)，按照《政府公司控制法案》的規(guī)定，美國(guó)審計(jì)署要對(duì)政府全資公司和政府合資公司進(jìn)行審計(jì)（審計(jì)署法制司、外事司、科研所，2004）。在加拿大，審計(jì)長(zhǎng)公署作為議會(huì)的機(jī)構(gòu)，按照《審計(jì)長(zhǎng)法》、《財(cái)務(wù)管理法》以及其他法律的規(guī)定，不僅要對(duì)皇家公司開展財(cái)務(wù)審計(jì)，還要對(duì)皇家公司開展績(jī)效審計(jì)，調(diào)查皇家公司建立的制度和經(jīng)營(yíng)管理的做法，是否能夠?yàn)楸Ｗo(hù)資產(chǎn)和經(jīng)濟(jì)有效地管理、經(jīng)營(yíng)提供保證。在法國(guó)，根據(jù)法律規(guī)定，審計(jì)法院對(duì)法國(guó)國(guó)有資產(chǎn)占51％以上的國(guó)有企業(yè)和接受國(guó)家補(bǔ)貼的企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)和管理審計(jì)，法國(guó)審計(jì)法院的20％的工作與企業(yè)審計(jì)有關(guān)③。德國(guó)《聯(lián)邦預(yù)算法》規(guī)定，德國(guó)聯(lián)邦審計(jì)院要對(duì)部分執(zhí)行聯(lián)邦預(yù)算、管理聯(lián)邦資金和物資、取得聯(lián)邦資助、聯(lián)邦直接或間接參股的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)。還有澳大利亞、以色列、印度、韓國(guó)、意大利（中國(guó)審計(jì)年鑒，2002、2003、2004）等國(guó)家，它們的審計(jì)機(jī)關(guān)都要按照法律規(guī)定，對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)。

　　這些國(guó)家之所以選擇這種實(shí)踐模式，主要原因在于，由獨(dú)立性非常強(qiáng)的審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，可以克服企業(yè)和管理部門“購買審計(jì)意見”的情況，從而更加有效地發(fā)揮國(guó)有企業(yè)審計(jì)的作用。

　　4.強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)是當(dāng)前現(xiàn)實(shí)的選擇

　　前面我們已經(jīng)談到，當(dāng)前對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行外部審計(jì)的做法主要是由國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所，或者由企業(yè)自行選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。不管怎么操作，這種源于管理權(quán)的審計(jì)，不能消除會(huì)計(jì)師事務(wù)所“收人錢財(cái)，給人方便”的理由，審計(jì)質(zhì)量難以保證；另一方面，即使由國(guó)資委從財(cái)政部申請(qǐng)資金來付費(fèi)，也不能完全排除這樣一種情況：國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督和管理部門通過粉飾國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)信息來美化其作為國(guó)有企業(yè)出資人的職責(zé)履行情況。因此，目前對(duì)于國(guó)有企業(yè)外部審計(jì)的安排，不能夠從根本上解決國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和國(guó)有企業(yè)審計(jì)的客觀性問題，無法達(dá)到國(guó)有企業(yè)外部審計(jì)的真正目的。強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有企業(yè)審計(jì)的職責(zé)是我們當(dāng)前現(xiàn)實(shí)的選擇。

　　三、強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)有企業(yè)審計(jì)職責(zé)的對(duì)策選擇

　　根據(jù)上述分析，本文認(rèn)為，審計(jì)機(jī)關(guān)亟待調(diào)整國(guó)有企業(yè)審計(jì)的戰(zhàn)略，全面履行國(guó)有企業(yè)審計(jì)這一法定職責(zé)。在當(dāng)前情況下，強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)的國(guó)有企業(yè)審計(jì)工作，除了開展企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)之外，還要切實(shí)開展國(guó)有企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和經(jīng)營(yíng)審計(jì)。

　　首先，對(duì)國(guó)有企業(yè)開展財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。該項(xiàng)任務(wù)可以由審計(jì)機(jī)關(guān)自行完成。即使需要聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，也應(yīng)該由審計(jì)機(jī)關(guān)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，按照審計(jì)機(jī)關(guān)的專業(yè)準(zhǔn)則來完成國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)。

　　其次，針對(duì)國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)和管理中存在的問題，開展經(jīng)營(yíng)審計(jì)。從經(jīng)營(yíng)和管理公共資源的角度來看，目前國(guó)有企業(yè)存在的突出問題概括起來有四個(gè)方面：會(huì)計(jì)信息失真；資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)效益不高；國(guó)有資產(chǎn)流失；社會(huì)責(zé)任履行不到位。造成這些問題的原因無非有這樣幾種情況：一是沒有遵循國(guó)家的法律、法規(guī)、政策和會(huì)計(jì)制度；二是法人治理結(jié)構(gòu)不完善，無法規(guī)范運(yùn)作；三是管理不善、缺乏內(nèi)部控制；四是投資決策失誤。當(dāng)前審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該圍繞上述問題，從下列方面人手，對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)審計(jì)，切實(shí)履行其國(guó)有企業(yè)審計(jì)的職責(zé)。

　　1.進(jìn)行專門的法人治理結(jié)構(gòu)審計(jì)或者內(nèi)部控制審計(jì)。法人治理結(jié)構(gòu)不完善，無法規(guī)范運(yùn)做，管理或者內(nèi)部控制缺乏是當(dāng)前國(guó)有企業(yè)面臨的主要問題。建立科學(xué)的法人治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制的問題，是企業(yè)的責(zé)任，是實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)高效運(yùn)營(yíng)、保值增值的關(guān)鍵。好的法人治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制不能保證國(guó)有資產(chǎn)一定保值增值，但差的法人治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部。控制一定會(huì)導(dǎo)致國(guó)有資產(chǎn)的流失。審計(jì)機(jī)關(guān)可以對(duì)法人治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制情況進(jìn)行審計(jì)，為國(guó)有資產(chǎn)保值增值提供合理的保證。

　　2.對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任履行情況進(jìn)行審計(jì)。這里的企業(yè)社會(huì)責(zé)任概念不僅包括企業(yè)對(duì)于養(yǎng)老、失業(yè)、保險(xiǎn)金的繳納、有關(guān)環(huán)境保護(hù)等問題，還應(yīng)該包含 SA8000中所關(guān)注的企業(yè)社會(huì)責(zé)任的內(nèi)容。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該站在全社會(huì)發(fā)展的高度，考察國(guó)有企業(yè)是否在賺取利潤(rùn)的同時(shí)，較好地承擔(dān)了對(duì)環(huán)境、社會(huì)、利益相關(guān)者的責(zé)任，同時(shí)在審計(jì)過程中也注意國(guó)有企業(yè)是否積極落實(shí)了企業(yè)社會(huì)責(zé)任，提出改進(jìn)建議，幫助企業(yè)規(guī)避企業(yè)社會(huì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)④，促進(jìn)國(guó)有企業(yè)成為社會(huì)中一個(gè)合格的企業(yè)公民。

　　3.對(duì)政府補(bǔ)貼資金的使用和管理情況進(jìn)行審計(jì)。很多國(guó)有企業(yè)每年都取得大量的政府補(bǔ)貼資金。對(duì)于這些補(bǔ)貼資金，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該加大審計(jì)力度，不僅關(guān)注企業(yè)是否按照國(guó)家規(guī)定使用和管理了政府的補(bǔ)貼資金，還應(yīng)該關(guān)注這些補(bǔ)貼資金的使用和管理的效率和效果。

　　4.對(duì)國(guó)有企業(yè)改制過程、清產(chǎn)核資以及合資經(jīng)營(yíng)過程進(jìn)行審計(jì)。國(guó)有企業(yè)改制、清產(chǎn)核資以及合：資經(jīng)營(yíng)過程是國(guó)有資產(chǎn)流失的主要環(huán)節(jié)（田紹為，， 2004）。因此，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該對(duì)這個(gè)過程重點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)，重點(diǎn)關(guān)注在這個(gè)過程中，各種產(chǎn)權(quán)交易的公平性和國(guó)有資產(chǎn)的流失問題。不僅關(guān)注合規(guī)性，還要關(guān)注是否提高了國(guó)有資產(chǎn)的使用效率和效果。

　　①  北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)網(wǎng)，2005年1月 10日，轉(zhuǎn)引四川在線-《華西都市報(bào)》文章：《國(guó)資委檢查發(fā)現(xiàn)13家中央企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告作假》

　　②  中國(guó)國(guó)家企業(yè)網(wǎng)，2005年1月14日，轉(zhuǎn)引《京華時(shí)報(bào)》王雪瑾的文章：“國(guó)資委獨(dú)立審計(jì)16家央企對(duì) 178家央企監(jiān)管加力”

　　③參見2003年度審計(jì)署赴法國(guó)企業(yè)績(jī)效審計(jì)培訓(xùn)班綜合報(bào)告和2004年度審計(jì)署赴法國(guó)企業(yè)審計(jì)培訓(xùn)班綜合報(bào)告

　　④本文提出企業(yè)社會(huì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的概念，主要理由是，200年以后，大多數(shù)歐美跨國(guó)企業(yè)都對(duì)其全球供應(yīng)上實(shí)施SA8000評(píng)估和審核，只有通過評(píng)估和審核，才能建立合作伙伴關(guān)系。取得SA8000認(rèn)證開始越來越多地出現(xiàn)在跨國(guó)公司定單的附加條件中了。據(jù)估計(jì)，從1997年到2004年7月，我國(guó)先后有8000 家企業(yè)接受過跨國(guó)公司的SA8000審核，被要求通過SA8000認(rèn)證，目前獲得認(rèn)證證書的企業(yè)有54家，有的因表現(xiàn)此案良好獲得了更多的訂單，部分工廠因沒有改善誠(chéng)意而被取消供應(yīng)商資格。可見，是否良好地處理了企業(yè)社會(huì)責(zé)任問題，是否符合SA8000認(rèn)證的要求，已經(jīng)是我國(guó)企業(yè)謀求發(fā)展中的一個(gè)突出問題。（參見國(guó)務(wù)院發(fā)展研究中心調(diào)查研究報(bào)告2004年10月第147號(hào)。）

　　主要參考文獻(xiàn)

　　國(guó)有資產(chǎn)檢查管理委員會(huì)，國(guó)資發(fā)評(píng)價(jià)[2004]173號(hào)：中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算審計(jì)工作規(guī)則，國(guó)有資產(chǎn)檢查管理委員會(huì)第5號(hào)令，中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算報(bào)告管理辦法。

　　田紹為，2004，《加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督以防止國(guó)有資產(chǎn)流失》，武漢理工大學(xué)學(xué)報(bào)。信息與管理工程版8月，Vol.26 No.4.

　　審計(jì)署法制司、外事司、科研所，2004，《世界主要國(guó)家審計(jì)法規(guī)匯編》，中國(guó)時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社。

　　中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院（第378號(hào)），2003，《企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理暫行條例》。