隨著企業精細化管理的需要，管理審計越來越成為內部審計的重要內容，同時也成為內部審計的發展方向和趨勢。因此，研究管理審計的定義和方法，對搞好內部審計有著十分重要的作用和意義。

    一、管理審計的定義

    根據近年審計工作的實踐，筆者認為，管理審計是審計人員對被審計單位經濟管理行為進行監督、檢查及評價并深入剖析的一種活動。它的目的是使被審計單位的資源配置更加富有效率。從管理審計的輔助手段上來說，它是相對于財務審計的一個概念，從被審計單位經濟活動的外延來看，管理審計又是相對于經營審計的一種認知。對企業而言，經營講的是市場，管理講的是效率。從這個意義上講，管理審計又可以稱之為效率審計。

    1.管理審計是針對被審計單位的經濟管理行為而進行的審計。管理是一個十分寬泛的概念，它的外延很廣，包括生產、安全、財務、計劃、物資、合同、人事、后勤服務等。這些內容是否都是管理審計的范圍呢？筆者認為，管理審計是針對被審計單位的經濟管理行為進行的，與經濟管理行為無關的內容如環境和后勤服務等，不應成為管理審計的內容。那么，一項管理審計是不是要涉及到所有經濟管理內容呢？當然不是，管理審計的內容要視該項審計的目的而定，與該項審計目的無關的管理內容則不必涉及。

    2.管理審計是一種監督、檢查、評價及深入剖析的活動。管理審計的最大特點在于通過對表面經濟現象的監督、檢查，并根據檢查結果，由表及里，對表面現象進行深入剖析，從而對審計對象進行評價并提出改進意見。管理審計不同于一般的審計監督活動，它是一種深入地由感性到理性的分析過程。沒有對感性認識進行深入解剖，不能稱之為管理審計。由管理審計深入解剖的特性伸展開來，我們可以認定，不需要進行深入解剖的審計活動也不能稱之為管理審計。雖然某些審計活動具有管理審計的一些特點，如某單位現金短缺1000元，經過初步審計了解，是由于出納員粗心大意而導致了現金丟失（假設該單位現金內控制度非常健全，這只是一種偶然或意外）。這是一種簡單的審計活動，不需要深入解剖問題產生的原因，因此只能稱之為審計調查。

    3.從審計輔助手段上來說，管理審計是相對于財務審計的一個概念。如果從審計方法和手段上對審計活動進行分類，可以簡單地分為兩大類，即管理審計和財務審計。財務審計更多地借助于財務賬薄等財務資料進行審計，審計人員接觸的多為財務人員，并只就財務收支的合法、合規或會計報表的內容是否公允發表意見。而管理審計則有很大的不同，它在借助財務資料的同時，也較多地借助于財務賬薄以外的資料，有時完全可以擺脫財務賬薄，審計人員接觸較多的為財務以外的人員。管理審計表達的是一種改進管理方式的意見。我們通常所說的內部審計要向管理審計發展，便是要從傳統的財務審計向現代管理審計過渡和延伸。

    4.相對于經營審計，管理審計是一種認知。經營管理一詞概括了企業全部的經濟活動。從這個意義上來說，又可以把審計活動分為經營審計和管理審計。相比較而言，經營審計是一種難度更高的審計活動。因為它研究的是企業的營銷策略，未經過充分的市場調研是無法得出審計結論的。管理審計與經營審計的區別在于，管理審計更多的是研究挖潛增效的問題，而經營審計則是研究如何增加收入的問題。

    5.管理審計與其它審計活動的聯系。管理審計與基本建設審計、經濟責任審計、經濟合同審計有所不同，但又不能把它們完全割裂開來。管理審計蘊含在這些審計項目之中。如領導干部經濟責任審計便包括管理審計的內容，需要對離任人任期內物資管理、財務管理、合同管理等經濟管理內容進行深入剖析，揭示離任人的經濟管理水平及責任。又如內部控制審計，它是管理審計的一種，它的切入點是從管理制度和管理環節入手，進而揭示問題的本質。從某種意義上說，管理審計即管理控制審計，因為管理應以內部控制系統為基礎。某些審計活動最終也可能演變為管理審計，如物資采購比價審計，它初始階段更多的是從降低物資采購價格入手，但經過一段時間后，如審計人員發現發票價格高于市場價格這一現象集中到某一類或某幾類物資時，便可針對這幾類物資的采購實施管理審計。

    二、管理審計的方法

    了解了什么是管理審計，我們還需要掌握管理審計的方法。這才是我們研究管理審計的目的。管理審計的具體方法很多，包括因素分析法、比較分析法、趨勢分析法、定性定量分析法等。在這里，筆者不想談管理審計的具體方法，而是要說清楚管理審計的總體方法。筆者認為，開展管理審計，審計人員首先應形成思考模型，其次才考慮具體方法問題。

    （一）思考模型的建立

    在開展管理審計前，只有對管理審計有一個正確的認識，并充分考慮審計效果、審計技術及審計風險等因素，才能搞好管理審計。所謂思考模型，是指審計人員的思維習慣。良好的思維習慣是開展管理審計的前提和基礎。根據筆者的實踐，管理審計的思考模型應該是這樣的：

    樹立管理審計是一種管理效率及控制審計的理念→考慮將要開展的管理審計項目對本企業所產生的效果→考慮將要開展的管理審計的技術復雜程度和審計風險→考慮審計方法

    （二）審計方法

    1.“因果分析法”與“果因分析法”。“因果分析法”是從事件的起因查起，最終查出所對應的結果。“果因分析法”則正好相反，是從事件所產生的結果查起，最終透析出問題產生的原因。這兩種方法各有優缺點。“因果分析法”的優點是循序漸進，環環相扣，審計內容較為全面，不足之處是審計所需時間較長，技術難度較大。“果因分析法”的優點是溯果擷因，方法簡便，需要時間較短，不足之處是審計過程容易以點帶面，內容不夠全面。究竟哪種方法效果更好，這要視具體的審計情況和審計目的而定。一般來說，在沒有審計線索的情況下，更多地采用“因果分析法”，如果審計人員掌握了審計線索，為了提高審計效率，便可以考慮采用“果因分析法”。

    2.“窗簾中間拉開式”審計法。如果一個窗簾由兩幅組成，在陽光充足的早晨，我們從中間拉開，眼前便會迅速地明亮起來。這種拉窗簾的方法應用到管理審計中，也會起到事倍功半的效果。具體來說，就是審計人員根據掌握的審計線索，依據自己的職業經驗，對問題產生的原因做出判斷。同時，向“左”追查問題產生原因的整體脈絡，向“右”驗證分析自身判斷的準確性。這種方法也可以稱為“先入為主”法。例如，某項工程成本管理審計，已知該項工程成本過高。審計人員根據經驗判斷，知道問題產生的原因是材料采購成本過高。依此判斷，審計人員便可向“左”追尋材料采購過程及管理方式，向“右”可通過抽查票據的方式，具體驗證材料采購成本是否真的過高。如果向“右”的結果驗證了審計人員的判斷，向“左”的工作業已完成，此項管理審計便可初步結束。這種審計方法的優點是工作效率會大大提高，缺點是如果審計人員的判斷出現偏差，反而會遲滯審計工作進度。因此，運用該審計方法，職業經驗不足的審計人員不宜使用。

    3.“遵循性”審計法與“思維創新”審計法。“遵循性”審計法是針對管理審計中發現的問題，依據已有的管理模式和固有的思維習慣，對問題的是與非做出判斷。“思維創新”審計法則相反，它根據被審計單位的實際情況并打破原有的思維方式，對問題進行判斷。舉例來說，企業臨時用工問題，按照國企固有的管理模式及固有的思維方式，企業臨時用工是不可取的，因為國企本身已經存在冗員。按照“遵循性”審計法，就會否定企業臨時用工的做法。但我們如果采用“思維創新”法，換個角度去思考問題，可能又會得出不同的結論。如果由于臨時用工可以使生產效率提高，所帶來的經濟效益大于用國有企業閑置職工，而這種大于效益又足可以抵償臨時工用工成本的話，用臨時工也未嘗不可。因此，審計人員不能因循守舊，死抱框框。否則，審計結論不可能是實事求是的，甚至會給企業決策帶來一定的誤導作用。

    4.“解剖麻雀”審計法與“高屋建瓴”審計法。強調管理審計要進行深入細致地分析與解剖，并不是說管理審計要一味地在“微觀世界”中探索。深入地了解“微觀世界”之后，審計人員還要“跳”出來，站在一定的高度，對“微觀”進行總結、提煉，使之上升到一定高度，這就是我們所說的“高屋建瓴”審計法。通常所說的“既要進得去又要出得來”，就是這個道理。“解剖麻雀”法停留在“微觀”層次，“高屋建瓴”審計法則提高到“宏觀世界”，二者相輔相成，缺一不可。微觀是宏觀的基礎，沒有微觀只有宏觀是不可能的，同樣只有微觀沒有宏觀也是不行的，站在微觀和站在宏觀的角度所得出的審計結論也可能是不同的。如一個集團公司，內部有許多子公司，某一個子公司車輛需要進行修理，經過考察，委托集團公司以外的單位進行修理，比集團公司內部其他公司的價格要低得多。如果站在這個子公司“微觀”的角度考慮問題，就會得出用外部單位進行修理的結論，但如果站在集團公司這個“宏觀”角度考慮問題，從集團公司整體效益出發，又會得出用集團公司其他子公司進行修理的結論。可見，看問題的角度和高度不同，會在很大程度上影響審計結論。

    5.“否定之否定”審計法。在實際審計工作中，由于受環境和知識水平等因素的影響，審計人員做出的審計結論往往不可能一次完成，先前的審計結論可能存在一定的偏差。這時，如果審計人員發現了這一偏差，應對原有的審計結論進行否定，重新得出正確的結論。否定之否定才是肯定。審計人員只有勇于面對自己的錯誤，才能不斷得出正確的結論。我們所說的否定之否定，并不是單指一次否定，有些情況下，可能需要多次否定才能得出正確的結論。

    總之，搞好管理審計需要審計人員細致入微的工作，需要實事求是的態度，同時還需要掌握正確方法。只有這樣，管理審計才能逐步邁入正軌，內部審計的職能作用才能得到更好的發揮。

    （作者單位：吉林石油集團公司）

    注：本文獲2003年石油內審優秀論文一等獎