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審計中的內部控制評價
內部控制評價在西方審計實務中已得到廣泛應用，極大地推動了審計事業的發展，提高了審計在現代社會經濟生活中的地位。內部控制評價，有利于改進審計方法，保證審計質量，提高審計效率，拓寬審計范圍，使審計職能得到充分發揮。所以目前在我國審計實務中，推廣應用內部控制評價，不僅是必要的，而且是可行的，它具有十分重要的現實意義。
20世紀中葉，西方國家研究探索出一種稱之為“以內部控制系統為基礎的審計”。這種有別于以經濟業務檢查為基礎的科學審計方法，既能提高審計效率，又能保證審計質量，成為傳統審計轉變為現代審計的一項重要標志，使現代會計報表審計與內部控制之間產生了密切的聯系。
我國有借鑒外國經驗，結合我國國情的基礎上，頒布了《獨立審計具體準則第9號——內部控制與審計風險》，其中指出：“注冊會計師編制審計計劃時，應當研究與評價被審計單位的內部控制。注冊會計師應當對擬信賴的內部控制進行符合性測試，據以確定對實質性測試的性質、時間和范圍的影響”。
1999年10月31日，第九屆全國人民代表大會常務委員會第十二次會議通過了經修訂的《會計法》，新《會計法》又對企業內部控制作了新的規定，其中第二十七條規定：“各單位應當建立、健全本單位內部會計監督機制。”《會計法》的修訂為我國審計人員實施內部控制評價，并將評價結果運用于審計當中奠定了法制基礎，為我國審計事業的發展創造了契機。
（一）審計中內部控制評價的方法
審計人員對于企業內部控制的評價可以分為三個步驟：第一步，健全性測試和評價，即調查了解企業的內部控制情況，并作出相應的記錄；第二步，符合性測試和評價，即實施一定的測試程序，證實有關內部控制設計和執行的效果；第三步，綜合性評價，即評價內部控制的強弱，并確定在內部控制薄弱的領域擴展審計程序。
在審計過程中，如果健全性評價認為被審計單位的內部控制系統是完善的，就可對其進行符合性測試和評價；否則即執行全面的實質性測試。如果符合性評價認為該單位的內部控制系統的執行是有效的，就可匯總以上評價的結果，據以確定實質性測試的范圍、重點和方法，然后進行有限的實質性測試；否則即執行全面的實質性測試。
（二）內部控制評價結果的應用
審計人員測試和評價被審計單位的內部控制系統的評價結果在審計工作中的應用主要表現在兩個方面：
1、根據具體審計項目評價的結果，確定實質性測試的范圍、重點和方法。
將內部控制評價結果應用于審計工作，關鍵在于根據具體審計項目評價的結果確定實質性測試的范圍、重點和方法，以修補具體審計方案，指導實質性測試的正確實施。
（1）確定審計范圍。在審計實際工作中，審計人員依據對被審計單位內部控制系統的評價結果確定審計范圍，一般規律主要有以下幾點：一是將綜合性評價所認定的失去控制和控制薄弱的業務系統或業務環節，包括健全性評價認為審計不完善或較不完善以及符合性平均認為不執行或執行不力的系統和環節，列入審計范圍。二是將特定時間內未得到良好控制的業務系統和業務環節，列入審計范圍。三是固有風險較大的經濟業務。
（2）確定審計重點。通常情況下，凡列入審計范圍的失控環節和控制弱點作用下的業務及資料，都應列入審計重點。具體講，凡與下列情況有關的經濟業務都應列入審計重點進行審查：一是內部控制系統中控制環節和關鍵控制環節設置很不夠健全；二是控制環節和關鍵控制環節的某些控制措施設計得比較薄弱；三是某些控制措施未被執行；四是某些控制措施執行不力，功效不強。
（3）確定審計方法。審計范圍和審計重點確定以后，審計人員就可以根據審計計劃的要求和必審項目及經濟業務的性質特征，確定采用適當的審計技術和方法。對于列入審計重點的項目，一般應采用詳細審計方法，進行全面審查；對于列入審計范圍的非重點業務，一般應采用抽樣審計方法，選擇較大規模的樣本進行審查；對于未列入審計重點和審計范圍的業務，一般可以采用抽樣審計的方法，選擇較小規模的樣本進行略查，或者不作檢查。選取樣本后，可以根據樣本特征，進一步確定審閱法、查詢法、盤點法、復核法、調查法、分析法等技術方法。
2、根據具體審計項目評價結果，提出改進內部控制的建議。
審計不僅要監督企業的經濟活動，而且應該結合審計中發現的問題，向被審計單位提出改進財政收支或財務收支管理，以及改善經營管理的建議。在測試和評價企業內部控制系統的基礎上，審計人員恰好可以根據在健全性測試和符合性測試中發現的失控環節和控制薄弱環節，提出改進內部控制的建議。
（三）審計中內部控制評價的局限性
審計中的內部控制評價具有其不可代替的重要作用，但是由于內部控制評價理論才是剛剛建立，還有待發展和完善，雖然內部控制評價結果可以指導我們確定審計的范圍、重點和方法，但這種指導僅僅局限于在質上的范圍范圍劃定，也就是幫助審計人員確定審計業務中項目的范圍和重點，但是在具體項目的審計中，評價結果卻無法從量上指導審計人員對審計范圍的確定。目前我國審計人員處理這種情況還只能是依靠審計人員的經驗判斷和制約判斷，這樣必須會導致審計風險的擴大，與審計人員進行內部控制評價的初衷相違背。隨著經濟的發展，內部控制的完善和審計方法的不斷改進，內部控制評價的方法、程序必然得到完善和健全，這個問題也就會迎刃而解，從而在更大程序上指導審計工作的開展。
20世紀中葉，西方國家研究探索出一種稱之為“以內部控制系統為基礎的審計”。這種有別于以經濟業務檢查為基礎的科學審計方法，既能提高審計效率，又能保證審計質量，成為傳統審計轉變為現代審計的一項重要標志，使現代會計報表審計與內部控制之間產生了密切的聯系。
我國有借鑒外國經驗，結合我國國情的基礎上，頒布了《獨立審計具體準則第9號——內部控制與審計風險》，其中指出：“注冊會計師編制審計計劃時，應當研究與評價被審計單位的內部控制。注冊會計師應當對擬信賴的內部控制進行符合性測試，據以確定對實質性測試的性質、時間和范圍的影響”。
1999年10月31日，第九屆全國人民代表大會常務委員會第十二次會議通過了經修訂的《會計法》，新《會計法》又對企業內部控制作了新的規定，其中第二十七條規定：“各單位應當建立、健全本單位內部會計監督機制。”《會計法》的修訂為我國審計人員實施內部控制評價，并將評價結果運用于審計當中奠定了法制基礎，為我國審計事業的發展創造了契機。
（一）審計中內部控制評價的方法
審計人員對于企業內部控制的評價可以分為三個步驟：第一步，健全性測試和評價，即調查了解企業的內部控制情況，并作出相應的記錄；第二步，符合性測試和評價，即實施一定的測試程序，證實有關內部控制設計和執行的效果；第三步，綜合性評價，即評價內部控制的強弱，并確定在內部控制薄弱的領域擴展審計程序。
在審計過程中，如果健全性評價認為被審計單位的內部控制系統是完善的，就可對其進行符合性測試和評價；否則即執行全面的實質性測試。如果符合性評價認為該單位的內部控制系統的執行是有效的，就可匯總以上評價的結果，據以確定實質性測試的范圍、重點和方法，然后進行有限的實質性測試；否則即執行全面的實質性測試。
（二）內部控制評價結果的應用
審計人員測試和評價被審計單位的內部控制系統的評價結果在審計工作中的應用主要表現在兩個方面：
1、根據具體審計項目評價的結果，確定實質性測試的范圍、重點和方法。
將內部控制評價結果應用于審計工作，關鍵在于根據具體審計項目評價的結果確定實質性測試的范圍、重點和方法，以修補具體審計方案，指導實質性測試的正確實施。
（1）確定審計范圍。在審計實際工作中，審計人員依據對被審計單位內部控制系統的評價結果確定審計范圍，一般規律主要有以下幾點：一是將綜合性評價所認定的失去控制和控制薄弱的業務系統或業務環節，包括健全性評價認為審計不完善或較不完善以及符合性平均認為不執行或執行不力的系統和環節，列入審計范圍。二是將特定時間內未得到良好控制的業務系統和業務環節，列入審計范圍。三是固有風險較大的經濟業務。
（2）確定審計重點。通常情況下，凡列入審計范圍的失控環節和控制弱點作用下的業務及資料，都應列入審計重點。具體講，凡與下列情況有關的經濟業務都應列入審計重點進行審查：一是內部控制系統中控制環節和關鍵控制環節設置很不夠健全；二是控制環節和關鍵控制環節的某些控制措施設計得比較薄弱；三是某些控制措施未被執行；四是某些控制措施執行不力，功效不強。
（3）確定審計方法。審計范圍和審計重點確定以后，審計人員就可以根據審計計劃的要求和必審項目及經濟業務的性質特征，確定采用適當的審計技術和方法。對于列入審計重點的項目，一般應采用詳細審計方法，進行全面審查；對于列入審計范圍的非重點業務，一般應采用抽樣審計方法，選擇較大規模的樣本進行審查；對于未列入審計重點和審計范圍的業務，一般可以采用抽樣審計的方法，選擇較小規模的樣本進行略查，或者不作檢查。選取樣本后，可以根據樣本特征，進一步確定審閱法、查詢法、盤點法、復核法、調查法、分析法等技術方法。
2、根據具體審計項目評價結果，提出改進內部控制的建議。
審計不僅要監督企業的經濟活動，而且應該結合審計中發現的問題，向被審計單位提出改進財政收支或財務收支管理，以及改善經營管理的建議。在測試和評價企業內部控制系統的基礎上，審計人員恰好可以根據在健全性測試和符合性測試中發現的失控環節和控制薄弱環節，提出改進內部控制的建議。
（三）審計中內部控制評價的局限性
審計中的內部控制評價具有其不可代替的重要作用，但是由于內部控制評價理論才是剛剛建立，還有待發展和完善，雖然內部控制評價結果可以指導我們確定審計的范圍、重點和方法，但這種指導僅僅局限于在質上的范圍范圍劃定，也就是幫助審計人員確定審計業務中項目的范圍和重點，但是在具體項目的審計中，評價結果卻無法從量上指導審計人員對審計范圍的確定。目前我國審計人員處理這種情況還只能是依靠審計人員的經驗判斷和制約判斷，這樣必須會導致審計風險的擴大，與審計人員進行內部控制評價的初衷相違背。隨著經濟的發展，內部控制的完善和審計方法的不斷改進，內部控制評價的方法、程序必然得到完善和健全，這個問題也就會迎刃而解，從而在更大程序上指導審計工作的開展。
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