一、非營利組織基金會計模式的構建

　　我國非營利組織為不以營利為目的、資財供應者不圖回報、其剩余資財不存在明確的所有者權益的組織或單位，主要有公立非營利組織和民間私立非營利組織兩種，具體包括社會團體、衛(wèi)生和福利機構、教育機構、基金會和民辦非企業(yè)單位等。

　　(一)非營利組織專用基金會計模式

　　從國外非營利組織會計模式分析，每一類“基金”都是一個獨立的會計主體，擁有自己的資產(chǎn)、負債、收入、費用或支出、基金余額。每一種基金各自形成一套自動平衡賬戶，優(yōu)點是可以達到控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求，缺點是基金種類多會使會計科目及會計報表都比較復雜，各基金之間的轉賬也比較復雜，且各項基金不能調劑使用，使單位財力形成浪費。我國不宜照搬國外的基金會計模式，而應結合我國過去專用基金核算經(jīng)驗，吸收國外基金會計模式的精髓，建立一套適合我國國情的專用基金會計模式。國有非營利組織和私立非營利組織都具有公共事業(yè)和產(chǎn)業(yè)的雙重屬性，均可采用專用基金會計模式，考慮到各自偏重的屬性不同，所設置的基金種類也應不同。每一專用基金并非是獨立的會計主體，每一個非營利組織才是獨立的會計主體和報告主體。采取這種會計模式，既發(fā)揮了國外基金會計模式的長處，又沒有國外基金會計模式的繁瑣。

　　非營利組織會計中的凈資產(chǎn)一般由各種基金余額構成，將基金作為非營利組織會計核算的主體，充分體現(xiàn)了基金提供者的意愿，也體現(xiàn)了非營利組織在資源管理上的重要特點——專款專用。但是，非營利組織在對外提供財務報表時，必須以其掌管的全部基金為一個整體加以報告。

　　(二)非營利組織基金會計模式構建的基本思路

　　按照《會計法》和《預算法》的要求，借鑒外國政府與非營利組織會計的先進經(jīng)驗，結合我國改革的實踐，制定基金會計準則或制度，以規(guī)范基金會計核算，實現(xiàn)非營利組織的基金會計模式。實現(xiàn)這一目標，可分兩步完成：一是以法規(guī)制度規(guī)范基金會計，即在現(xiàn)有預算會計模式運行下，制定“基金管理辦法”和“基金會計制度”，對基金從管理和核算兩個方面予以規(guī)范，明確基金的種類、原則、基金會計要素、會計基礎、核算程序和方法、基金會計報表的編制等內容。目前采用這種模式比較符合實際，關于核算主體問題，可將基金作為政府及非營利組織“大會計主體”下的“小會計主體”來處理。二是以準則規(guī)范基金會計。

　　二、非營利組織會計歸屬體系探討

　　目前我國非營利組織已逐步走向市場，其資金來源已日趨多元化，自籌資金在其資金來源中占有相當大的比重，但我國所有非營利組織仍統(tǒng)一執(zhí)行由財政部制定的會計制度，這種對各類非營利組織不加區(qū)分的會計制度，已不適應非營利組織發(fā)展的需要。美國私立非營利組織會計盡管原則上執(zhí)行FASB發(fā)布的會計準則，但FASB至今并未為其制定一套符合其實際情況的會計準則，在美國，政府會計與企業(yè)會計顯然分屬于兩大會計體系，但非營利組織會計應當歸屬于哪個會計體系或者是否應當獨立成為一個會計體系也成了一個問題，目前我國關于非營利組織會計歸屬體系問題也有一些爭論。

　　(一)非營利組織會計應歸屬于預算會計(政府會計)體系

　　持這種觀點的人認為，公立非營利組織會計一直屬于預算會計體系，如果分離出去，會打亂中國多年來建立起來的預算管理體系。

　　(二)非營利組織會計應當歸屬于企業(yè)會計體系

　　持這種觀點的人認為，由于非營利組織也需要“自負盈虧”，非營利組織的經(jīng)濟效益指標將越來越重要，非營利組織的會計核算也將逐漸從以核算預算執(zhí)行情況為主轉向全面核算非營利組織本身的經(jīng)濟效益為主。企業(yè)會計中的諸多原則如權責發(fā)生制原則、配比原則、收入實現(xiàn)原則等也將越來越多地適用于非營利組織，非營利組織會計將逐漸向企業(yè)會計靠攏，而不是向預算會計靠攏。

　　(三)非營利組織會計應成為一個相對獨立的會計體系

　　非營利組織會計既不應歸屬于企業(yè)會計體系，也不應歸屬于預算會計體系，而應自成一體系。該觀點認為，非營利組織以其不以營利為目的而區(qū)別于企業(yè)，又以其不具有社會管理職能而區(qū)別于政府。非營利組織會計需要核算的是收支結余而不是利潤，是凈資產(chǎn)而不是所有者權益；同時，非營利組織會計也需要采用資本保持概念，需要進行成本核算、采用權責發(fā)生制基礎。另外，非營利組織存在著眾多的行業(yè)，應當成為一個相對獨立的會計體系，以滿足其會計工作特殊性的需要。

　　(四)非營利組織會計應區(qū)分不同性質納入不同會計體系

　　中國的非營利組織將在近幾年內發(fā)生巨大的變革，大量的文化非營利組織、運用型科研非營利組織、衛(wèi)生非營利組織、廣播電視非營利組織等將全面走向市場，實行企業(yè)化管理。納入預算會計體系的非營利組織，可以僅限于那些公立或國有并且是非企業(yè)化管理的非營利組織，至于那些私立以及企業(yè)化管理的國有非營利組織。可以考慮不納入預算會計體系，而納入企業(yè)會計體系。這樣，中國的會計體系依然由企業(yè)會計體系和預算會計體系兩部分組成。

　　筆者認為，私立及不納入預算管理的非營利組織、社會團體以及各種基金會計等共同構成一個與企業(yè)會計、預算會計(政府會計)相并列的私立非營利組織會計體系，把公立且納入預算管理的非營利組織會計納入預算會計(政府會計)體系。筆者不贊成將我國全部非營利組織會計設為與企業(yè)會計、政府會計相并列的第三個相對獨立的會計體系，原因主要是我國非營利組織中，各種非營利組織的情況各不相同，要將其設立為一個相對獨立的會計體系幾乎不大可能，而建立具有中國特色的具體包括財政總預算會計、行政單位會計以及公立且納入預算管理的非營利組織會計的政府會計體系，符合中國的實際情況。