一、資產評估結果的確認及會計處理

　　（一）資產評估結果的確認

　　1．企業實行公司制改建，資產評估的增值或減值、應以資產評估機構的評估報告被國有資本持有單位審核批準后的金額為增值額或減值額，以報告的批準時間為人賬時間。

　　2．凡已執行《企業會計制度》的企業，其評估資產增值額應是評估值大于原資產賬面余額的差額，而不是大于原資產賬面價值的差額。

　　3．由于評估基準日與被評估企業的調賬日并不一致，期間被評估企業的資產會發生變動，企業須以批準的增值額為依據，視評估期間資產變動情況進行調整。調整的原則是（1）評估期間資產數量增加，增加部分按取得資產的實際成本確認其價值，與評估增減值無關（2）被評估資產在評估基準日與調賬日之間發生處置、銷售、折舊等變動，企業應按基準日的評估價值與賬面價值之間的差額進行調整；（3）評估基準日評估發生增減值而且調賬日仍存在的資產，必須根據評估報告批準的增減值進行調整。

　　（二）資產評估結果的會計處理

　　資產評估結果的會計處理方法主要有沿用舊賬法和建立新賬法。一般而言，在采用單項資產出資設立新公司、企業分立或改建以及合并或改建時，需采用建立新賬法在公司設立日建立新賬，建立新賬時一般根據資產評估結果及國有資產管理部門批復的折股方案進行。如果對企業進行整體改制、雖然使企業的性質發生了變化，但仍將其視為一個持續經營的會計主體，一般可采取沿用舊賬的方法，在公司設立日根據資產評估結果將評估增減值調整入賬。以下主要介紹沿用舊賬法的使用。

　　1．資產損失的會計處理。

　　企業資產損失。包括壞賬損失、存貨損失、固定資產及在建工程損失、擔保損失、股權投資損失或者債權投資損失以及經營證券、期貨、外匯交易損失等，其認定依據應當從兩個方面考慮：一是確認損失發生的事實；二是計算損失發生的金額。

　　據《企業資產損失財務處理暫行辦法》（財政部財企[2003]233號），企業實施并購、改制、債轉臉、整體出售、關閉、破產、依法整頓或變更管理關系等經濟結構調整，按規定請查出來的損失屬于企業資本性損失，應上報國有資本持有單位，經批準后，可以核銷所有者權益，若企業已計提了資產減值準備的，應首先沖抵相應的準備、不足部分核銷所有音權益，其會計處理如下：

　　借：以前年度損益調整

　　　　貸：有關資產類科目

　　2．資產評估增值的會計處理。

　　據《關于企業資產評估增值有關所得稅處理問題的通知》（財政部國家稅務總局財稅字[1997]第77號）、《關于股份有限公司有關會計問題解答》（財政部財會字[1998]16號）、《關于執行具體會計準則和＜股份有限公司會計制度＞有關會計問題解答》（財政部財會字[1998]66號）和《企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定》（財政部財企[2002]313號、以下簡稱《暫行規定》），企業實行公司制改建時，應將評估機構評估并經國有資產管理部門確認的價值與其相對應的資產原賬面余額進行調賬、具體調賬方法是：

　　（1）對于流動資產、長期投資及無形資產或其他資產，應將其凈增值直接調增各對應賬戶的余額。

　　借：有關資產科目

　　　　貸：資本公積一資產評估增值準備

　　（2）如評估確認的長期股權投資的價值大于應享有被投資單位賬面所有者權益價值的份額，則應將其差額確認為股權投資差額，并按規定的期限攤銷，計入損益。

　　（3）對于固定資產，則應分別銨原值和累計折舊的凈增減額，相應調增或調減“固定資產”、“累計折舊”賬戶的余額。

　　①當評估的累計折舊大于原賬面的累計折舊時，應按評估確認的固定資產原價與資產評估時原賬面原價之間的差額，借記“固定資產”，按評估的累計折舊與評估時賬面累計折舊的差額，貸記“累計折舊”；按評估凈增值額乘以所得稅率貸記“遞延稅款”，借貸之間的差額，貨記“資本公積”。

　　②當評估的累計折舊小于原賬面的累計折舊時，應按評估確認的固定資產原價與資產評估時原賬面原價之間的差額，借記“固定資產”，按評估的累計折舊與評估時賬面累計折舊的差額，借記“累計折舊”；按評估凈增值額乘以所得稅率貸記“遞延稅款”，借貨之間的差額，貸記“資本公積”。

　　（4）在公司制改建前已執行《企業會計制度》的企業，如已提取“資產減值準備”的資產評估后產生凈增值的，說明該項資產的價值得以恢復、應在原計提資產減值準備的范圍內轉回，借記“有關資產減值準備賬戶”，貨記“以前年度損益調整”。

　　3．對評估基準日到調賬日之間發生的對凈資產有影響的被評估資產變動事項進行調整，將該部分資產評估基準日的評估價值與變動時賬面價值比較，如增加企業凈資產的，則應上繳原國有資本持有單位，或經國有資本持有單位同意。作為公司制企業國家獨享資本公積管理、留待以后年度擴股時轉增國有般份；如減少凈資產的，應由國有資本持有單位補足，或者由公司制企業用以后年度國有股份應分得的股利補足。

　　二、土地出讓金的會計處理

　　據《暫行規定》，企業實行公司制改建，國有劃撥土地經評估后，其處置方式主要有三種：（1）作價入股。隨同改建企業國有資本一并折股、增加公司制企業的國有股份；（2）出讓、由公司制企業購買國有土地使用權，按照規定支付土地使用權出讓金；（3）租賃，由公司制企業租賃使用，按照規定支付租金。

　　實務工作中，土地出讓金往往不是一次性支付，土地使用權證也未必在土地出讓金支付后立即取得，這就引出了該土地出讓金如何核算的問題。筆者認為，土地出讓金的核算可按以下三種情況分別做出處理：

　　1．土地出讓金未支付完畢，土地使用權證已經取得。這時，實際上土地使用年限已經確定，尚未支付的土地出讓金可以理解為欠付款，因此，可按土地使用權總價金額記“無形資產”，總價與已支付的土地出讓金之間的差額部分可列“其他應付款”。同時，按土地使用證上的使用期限作分期攤銷。

　　2．土地出讓金已支付完畢，土地使用權證尚未取得。在這種情況下，國土地出讓金已全部付清，按實質重于形式的原則，可按支付金額記“無形資產”，并接同類土地使用年限確定攤銷期，按直接法攤銷。取得使用權證后，再根據權證上的使用年限于以調整。

　　3．土地出讓金未支付完畢，土地使用權證尚未取得。筆者認為。雖然權證未取得、但土地使用權已享用，應比照在建工程已完工交付使用，但尚未辦理竣工決算手續的，作暫估入賬會計處理，并按暫估入賬數及暫估的使用年限開始攤銷。待權證取得后，再在土地使用權的剩余年限內作調整。

　　三、職工身份置換經濟補償金的會計處理

　　企業公司制改建，要實現雙置換，即國有資本和職工身份的置換。對職工身份的置換要給予經濟補償，根據《暫行規定》的規定，企業在公司制改建過程中，依照國家有關規定支付解除勞動合同的職工的經濟補償金、以及為移交社會保障機構管理的職工一次性繳付的社會保險費，可從改建企業凈資產中扣除或者以改建企業剝離資產的出售收入優先支付。

　　四、資產評估增值的稅務處理

　　（一）相關稅收優惠政策

　　1．資產評估增值免征企業所得稅。根據《深圳市稅務局關于深圳經濟特區企業所得稅計稅標準若干問題的通知》（深地稅發[1993]5號），對于首次進行股份制改革的企業，其資產評估增值部分暫免征收企業所得稅。

　　2．新設資金賬簿免征印花稅。根據《深圳市地方稅務局關于深圳市國有企業改革若干稅收政策問題的通知》（深地稅發[2001]105號文）第十四條按照稅法規定，新設立的資金賬簿在啟用時應計稅貼花。但為了支持國有企業改革、對國有企業改革后重新注冊成立時的資金賬簿免征印花稅。

　　3．根據《財政部、國家稅務總局關于企業改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2003]184號），契稅優惠政策主要有：

　　（1）企業公司制改建，對改建后的公司承受原企業土地、房屋權屬，免征契稅。

　　（2）非公司制國有獨資企業或國有獨資有限責任公司，以其部分資產與他人組建新公司、且該國有獨資企業（公司）在新設公司中所占股份超過50%的，對新設公司承受該國有獨資企業（公司）的土地、房屋權屆，免征契稅。

　　（3）企業改制重組過程中同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的無償劃轉，不征收契稅。

　　（4）經國務院批準實施債權轉股權的企業，對債權轉股權后新設立的公司承受原企業的土地、房屋權屬，免征契稅。

　　（二）固定資產評估增值多提折舊的稅務處理

　　根據《財政部、國家稅務總局關于企業資產評估增值有關所得稅處理問題的通知》（財稅字[1997]77號）和《財政部、國家稅務總局關于企業資產評估增值有關所得稅處理問題的補充通知》〔財稅字[1998]50號〕的有關規定，企業進行股份制改造發生的資產評估增值，應相應調整賬戶，所發生的固定資產評估增值可以計提折舊，但在計算應納稅所得額時不得扣除。

　　企業按評估價調整了有關資產賬面價值并據此計提折舊或攤銷的，對已調整相關資產賬戶的評估增值部分、在計算應納稅所得額時可按下列方法進行調整：

　　（1）據實逐年調整。即企業因進行股份制改造發生的資產評估增值，每一納稅年度通過折舊、攤銷等方式實際計入當期成本、費用的數額，在年度納稅申報的成本項目、費用項目中予以調整，相應調增當期應納稅所得額。

　　（2）綜合調整。即對資產評估增值額不分資產項目，均須在以后年度納稅申報的成本、費用項目中予以調整，相應調增每一納稅年度的應納稅所得額，調整期限最長不超過10年。

　　企業可從上述兩種調整方法中任選一種。報主管稅務機關批準后采用。筆者認為。企業應根據資產評估后尚可計提的折舊年限長短選擇其中一種調整方法。如尚可計提折舊年限大于10年（指符合稅法規定的折舊年限），則應考慮選擇據實逐年調整方法，因為綜合調整方法最長調整期限不得超過10年，而據實逐年調整方法不受年限限制；在尚可計提折舊年限大于10年的情況下、企業每年按綜合調整的方法應調整的評估增值將大于實際計提折舊的評估增值，企業還是選擇據實逐年調整方法有利。

　　（三）房產稅的稅務處理

　　企業對固定資產進行價值重估，并按重估價值入賬的，其中屬于房地產部分，應以入賬的重估價值為房產原值、一次性扣除30%后，就其余額計算交納房產稅。