[案例]

    瑞昌市有兩家中外合資企業，分別為“何興房地產開發公司（以下簡稱‘何興公司’）”、“華興商貿公司（以下簡稱‘華興公司’）”。兩企業中方及外方均為同一出資人，兩企業中外方出資比例均為2：8.何興公司注冊資本8000萬元，華興公司注冊資本40000萬元。何興公司主要從事房地產開發業務，華興公司主要經營商品流通、房產租賃、娛樂業等。

    為適應經營業務的需要，華興公司于2000年8月，投資興建一幢綜合大樓。由于華興公司沒有建房資質，并以何興公司的名義投資興建。由華興公司將所需資金轉至何興公司銀行賬戶，兩公司均作“往來”賬處理。至2001年11月份，大廈已建成且裝修完畢，并于當月辦理竣工決算手續。

    這里，由于何興公司自己沒有施工隊伍，全部建筑工程均由其他建筑公司承建，建筑安裝業營業稅已由建筑公司和安裝公司繳納，何興公司根據建筑安裝業發票作為在建工程入賬的原始憑證。截至工程竣工日止，何興公司“在建工程——華興大廈”總金額達20．5億元。

    [存在問題]  

    目前，何興公司需要將在建工程轉至華興公司名下，但在稅收上卻遇到了難題：

    何興公司和華興公司是兩個獨立的企業法人，華興大廈的財產所有權歸屬于何興公司，如果要轉移至華興公司名下，需要按“銷售不動產”稅目繳納一道5％的營業稅。按當地規定的成本利潤率10％計算：

    應納營業稅＝20．5×（1＋10％）÷（1－5％）×5％≈1．19（億元）

    [籌劃分析]  

    這是筆者在瑞昌市授課時，該公司財務人員向筆者反映的真實情況。

    現在，讓我們一起來分析一下何興公司和華興公司的上述業務。

    如果，華興公司委托何興公司代建房，那么何興公司就無需繳納1．19億元的營業稅，而只需按照手續費收入繳納營業稅即可。

    根據現行稅法的有關規定，房屋開發公司承辦國家機關、企事業單位的統建房，如委托建房單位能提供土地使用權證書和有關部門的建設項目批準書以及基建計劃，且房屋開發公司（即受托方）不墊付資金，同時符合“其他代理服務”條件的，對房屋開發公司取得的手續費收入按“服務業”稅目計征營業稅，否則，應全額按“銷售不動產”計征營業稅。其中所說的“其他代理業務”是指受托方與委托方實行全額結算（原票轉交），只向委托方收取手續費的業務。

    [籌劃思路]  

    華興公司應當于2000年8月份與何興公司簽訂一份“委托代建”合同，然后由華興公司直接將工程款支付給施工單位，施工單位將發票直接開給華興公司，由何興公司將發票轉交給華興公司。華興公司據此作“在建工程”入賬即可。

    可是，筆者在得知這一消息時，已是2001年12月中旬。現在還可以進行籌劃嗎？回答是肯定的。

    [操作方法]  

    國稅發（1993）149號文件規定，以不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征營業稅。但轉讓該項股權，應按“銷售不動產”稅目征稅。根據這一規定，如果何興公司以該項不動產對華興公司進行股權投資，則無需繳納營業稅。更何況，何興公司與華興公司的投資者均為同一出資人，根本無需進行股權轉讓。這樣，何興公司就可免除1．19億元的營業稅。

    何興公司只需與華興公司簽訂一份投資合同，并作如下賬務處理：

    借：長期股權投資——華興公司    2050000000
       貸：固定資產——華興大廈             2050000000

    以不動產投資的納稅籌劃在實際操作中切實可行，納稅人應當運用這一政策精心籌劃，以降低稅負。站在完善稅收政策的角度，筆者認為這一政策有失公允，亟需修改和完善。

    [特別提示]  

    筆者認為，以不動產投資入股，其繳納“銷售不動產”營業稅的納稅環節不應規定為股權轉讓時，而應確定為不動產所有權轉讓時。其理由如下：

    第一，與“銷售不動產”營業稅稅目的規定不符。

    《營業稅暫行條例實施細則》第四條規定，銷售不動產是指有償轉讓不動產所有權的行為。按照《中華人民共和國城市房地產管理法》的規定，房地產轉讓，是指房地產權利人通過買賣、贈與或者其他合法方式（如對外投資）將其房地產轉移給他人的行為。房地產轉讓，應當首先簽訂書面合同，然后到房地產管理部門辦理房產權屬變更手續。房地產轉讓時，房屋的所有權同時轉讓。由此可見，單位以不動產投資入股，其實質是以不動產的所有權換取被投資企業的股權，投資方可以按照其在被投資企業所占的股份享有權益或承擔責任。投資后，被投資方享有房產的所有權，即享有該房產占有、使用、收益和處分的四項權利。從財務處理的角度來看，投資后，投資方賬面的不動產即“消失”，而由被投資方按照“接受投資的固定資產”的計價原則確認該項固定資產，并可按規定提取折舊。由此可以得到結論，單位以不動產對外投資是有償（獲得股權，可以享有被投資方利潤分配）轉讓不動產的行為，應在不動產轉讓時按照評估價計征營業稅。

    第二，與捐贈不動產征收營業稅的規定不符。

    國稅發（1993）149號文件規定，單位以不動產對外捐贈，應視同銷售征收營業稅。

    以不動產對外投資和以不動產對外捐贈，都是有償或視同有償轉讓不動產所有權的行為，對后者征收營業稅，而前者不征，有失公允。

    第三，與房產投資征收契稅的規定不符。

    契稅法[財農稅字（1991）38號]規定，以房產作價投資或作股權轉讓的行為，應視同房屋買賣，由產權承受方繳納契稅。納稅人應當持契稅完稅憑證和其他規定的文件材料，依法向土地管理部門、房產管理部門辦理有關土地、房屋的權屬變更登記手續。

    由此可見，以房產作價投資應視同房屋買賣征收契稅，卻不視同房屋銷售征收營業稅。

    對同一性質的房產交易作出不同的稅收規定，不符合情理。

    第四，與房產投資征收企業所得稅的規定不符。

    國稅發（2000）118號文件規定，企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，應在投資交易發生時將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并接規定計算確認資產轉讓所得或損失。以不動產對外投資，在投資環節“視同銷售”，征收企業所得稅，卻不“視同銷售”征收營業稅，同是國家稅務總局文件，兩者自相矛盾。

    第五，對股權轉讓收入征收營業稅在操作上難以到位。

    首先，按照現行稅法的規定，除金融部門轉讓股票（金融商品）征收營業稅外，其他股權轉讓均不征收營業稅。對不動產投資換取的股權在轉讓時征收營業稅，沒有相應的稅目，不屬于營業稅的征稅范圍；其次，企業享有的股權由于共同承擔風險，可能會由于被投資方企業的虧損而逐漸減少，甚至得不到被投資方的清算分配。股權轉讓價格高于、等于、低于房產投資時的評估價或者為零的情況均會存在，在股權轉讓環節征收營業稅會導致稅收流失；再次，股權轉讓的時間具有不確定性，企業如果長期持有股權不轉讓，將導致營業稅無法征收。

    在該政策尚未調整之前，納稅人可運用這一政策進行籌劃。