企業所得稅籌劃――捐贈的籌劃
在企業所得稅籌劃中，巧妙運用捐贈減輕納稅人稅負的提法頗為普遍。現行稅法對企業向特定項目的捐贈準予稅前扣除，因此企業通常可以通過在稅前向稅法允許的范圍進行捐贈，從而縮減應稅所得，享受稅收抵免或降低稅率的好處，達到降低企業所得稅實際稅負的目的。經典籌劃案例如下：
例：某企業應稅所得為10.3萬元，籌劃前稅后凈收益為10.3×（1－33％）＝6. 901萬元。現在通過境內的非盈利機構捐贈10.3×3％（扣除比例）＝0.309萬元，應稅所得為10.3×（1－3％）＝9.991萬元，稅后凈收益為9.991×（1－27％）＝7.293萬元，籌劃收益為7.293－6.901＝0.392萬元。
從表面上來看，利用捐贈進行籌劃確實是一個好方法，納稅人因此而獲得額外收益0.392萬元。但是，我們只需變動該案例中的一些數字，就會發現利用捐贈進行籌劃其實并不簡單。
變化一：捐贈數額縮減為0.3萬元。根據稅法規定，在3％以內的部分據實扣除，這樣應稅所得變為10.3－0.3＝10萬元，稅后收益變為10×（1－27％）＝7.3，籌劃收益增加到7.3－6.901＝0.399萬元。顯然，該方案更優。
變化二：應稅所得擴大為10.4萬元（僅增加0.1萬元）。這樣，其捐贈扣除限額變為10.4×3％＝0.312萬元，籌劃前稅后凈收益為10.4×（1－33％）＝6.968萬元，籌劃后應稅所得為10.4×（1－3％）＝10.088萬元，稅后收益為10.088×（1－33％）＝6.759萬元，籌劃收益為6.759－6.968＝－0.209萬元。顯然，該籌劃方案是失敗的。
因此，企業決不能簡單的以降低應納稅額作為稅收籌劃的目標，利用捐贈進行稅收籌劃受到嚴格的條件限制。由于企業生存、發展的核心在于收益最大化，現以收益最大化為目標，研究一下利用捐贈進行企業所得稅籌劃的約束條件。利用捐贈進行稅收籌劃的空間來自于企業所得稅法中的兩條優惠政策：其一，現行稅法規定，當企業應稅所得在3萬元以下（含3萬元）時，其適用所得稅率為18％；當應稅所得在3萬元以上10萬元以下（含10萬元），其適用所得稅率為27％。其二，現行稅法規定，納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應納稅所得額3％以內的部分，準予扣除；對于特殊捐贈項目，如向紅十字會的捐贈可以全額扣除。從以上規定可以看出，利用捐贈進行籌劃可以縮減稅基，但是捐贈數額的確定是一個關鍵問題。本文認為，該數額至少應滿足以下三個條件：（1）捐贈之后適用稅率下降；（2）捐贈之后稅款節約額需大于捐贈額，即籌劃收益為正；（3）捐贈要在扣除比例限額之內。
假設應稅所得為X，捐贈數額為D，這里暫定籌劃前適用稅率為33％（稅率為27％的情況將在后面談到），根據以上分析列出約束條件（題中單位均為萬元）：
1.當捐贈支出可以全額扣除時，約束式如下：（1）X×33％－（X－D）×27％≥D（不等式左側表示節稅額，右側表示捐贈支出）；（2）X－D≤10（捐贈之后適用稅率下降）。
通過計算可知，X≤10.8956.因題中給定稅率為33％，所以X＞10.也就是說，只有應稅所得在10萬元與10.8956萬元之間，所得稅才有籌劃空間。此時捐贈額為全額扣除，捐贈后稅后收益為（X－D）×（1－27％）。由于約束條件X－D≤10，因此，為確保稅后收益最大，需使X－D＝10，即D＝X－10.小于此捐贈額，不能享受稅率降低的優惠；大于此捐贈額，不能保證稅后收益最大（盡管可能節稅更多）。
結論一：當應稅所得屬于區間（10萬元，10.8956萬元]，才能進行捐贈額全額扣除的所得稅籌劃，且捐贈數額為應稅所得減去10萬元。
2.當捐贈支出只能限額扣除時，其約束式分以下兩種情況討論：
第一種情況：捐贈額在限額之內，可以據實扣除，約束式為：
（1）X×33％－（X－D）×27％≥D（不等式左側表示節稅額，右側表示捐贈支出）；
（2）X－D≤10（捐贈之后適用稅率下降）；
（3）D≤3％×X.通過計算可知，X≤10.3092，同樣，因給定稅率為33％，所以X＞10.也就是說，只有應稅所得屬于區間（10萬元，10.3092萬元]，所得稅才有籌劃空間，且此時的捐贈額為（X－10）萬元。
第二種情況：捐贈額不在扣除限額之內，只能限額扣除，約束式為：
（1）X×33％－X×（1－33％）×27％≥D（不等式左側表示節稅額，右側表示捐贈支出）；
（2）X×（1－33％）≤1；
（3）D＞3％×X.通過計算可知，X≤10.3092.顯然，上述兩種情況應稅所得區間不變。但問題轉化為應稅所得在上述區間內，哪種情況稅后收益最大。因上述兩種情況籌劃后適用稅率相同，所以只需比較應稅所得：第一種情況應稅所得為X－D；第二種情況應稅所得為X×（1－33％）＝X－X×3％，由于在第二種情況中，D＞3％×X.因此，第一種情況為選定方案，其捐贈數額小于應稅所得的3％。
結論二：當應稅所得屬于區間（10萬元，10.3092萬元]，才能進行捐贈額限額扣除的所得稅籌劃，捐贈數額為應稅所得減去10萬元，并且這一數額小于應稅所得的3％。
在以上的分析中，10.3092萬元與10.8956萬元是兩個關鍵點，被稱為“捐贈臨界點”。同樣，依照上述分析思路，還可以計算出適用稅率為27％時的企業所得稅籌劃的“捐贈臨界點”為3.0927萬元和3.3698萬元。
例：某企業應稅所得為10.3萬元，籌劃前稅后凈收益為10.3×（1－33％）＝6. 901萬元。現在通過境內的非盈利機構捐贈10.3×3％（扣除比例）＝0.309萬元，應稅所得為10.3×（1－3％）＝9.991萬元，稅后凈收益為9.991×（1－27％）＝7.293萬元，籌劃收益為7.293－6.901＝0.392萬元。
從表面上來看，利用捐贈進行籌劃確實是一個好方法，納稅人因此而獲得額外收益0.392萬元。但是，我們只需變動該案例中的一些數字，就會發現利用捐贈進行籌劃其實并不簡單。
變化一：捐贈數額縮減為0.3萬元。根據稅法規定，在3％以內的部分據實扣除，這樣應稅所得變為10.3－0.3＝10萬元，稅后收益變為10×（1－27％）＝7.3，籌劃收益增加到7.3－6.901＝0.399萬元。顯然，該方案更優。
變化二：應稅所得擴大為10.4萬元（僅增加0.1萬元）。這樣，其捐贈扣除限額變為10.4×3％＝0.312萬元，籌劃前稅后凈收益為10.4×（1－33％）＝6.968萬元，籌劃后應稅所得為10.4×（1－3％）＝10.088萬元，稅后收益為10.088×（1－33％）＝6.759萬元，籌劃收益為6.759－6.968＝－0.209萬元。顯然，該籌劃方案是失敗的。
因此，企業決不能簡單的以降低應納稅額作為稅收籌劃的目標，利用捐贈進行稅收籌劃受到嚴格的條件限制。由于企業生存、發展的核心在于收益最大化，現以收益最大化為目標，研究一下利用捐贈進行企業所得稅籌劃的約束條件。利用捐贈進行稅收籌劃的空間來自于企業所得稅法中的兩條優惠政策：其一，現行稅法規定，當企業應稅所得在3萬元以下（含3萬元）時，其適用所得稅率為18％；當應稅所得在3萬元以上10萬元以下（含10萬元），其適用所得稅率為27％。其二，現行稅法規定，納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應納稅所得額3％以內的部分，準予扣除；對于特殊捐贈項目，如向紅十字會的捐贈可以全額扣除。從以上規定可以看出，利用捐贈進行籌劃可以縮減稅基，但是捐贈數額的確定是一個關鍵問題。本文認為，該數額至少應滿足以下三個條件：（1）捐贈之后適用稅率下降；（2）捐贈之后稅款節約額需大于捐贈額，即籌劃收益為正；（3）捐贈要在扣除比例限額之內。
假設應稅所得為X，捐贈數額為D，這里暫定籌劃前適用稅率為33％（稅率為27％的情況將在后面談到），根據以上分析列出約束條件（題中單位均為萬元）：
1.當捐贈支出可以全額扣除時，約束式如下：（1）X×33％－（X－D）×27％≥D（不等式左側表示節稅額，右側表示捐贈支出）；（2）X－D≤10（捐贈之后適用稅率下降）。
通過計算可知，X≤10.8956.因題中給定稅率為33％，所以X＞10.也就是說，只有應稅所得在10萬元與10.8956萬元之間，所得稅才有籌劃空間。此時捐贈額為全額扣除，捐贈后稅后收益為（X－D）×（1－27％）。由于約束條件X－D≤10，因此，為確保稅后收益最大，需使X－D＝10，即D＝X－10.小于此捐贈額，不能享受稅率降低的優惠；大于此捐贈額，不能保證稅后收益最大（盡管可能節稅更多）。
結論一：當應稅所得屬于區間（10萬元，10.8956萬元]，才能進行捐贈額全額扣除的所得稅籌劃，且捐贈數額為應稅所得減去10萬元。
2.當捐贈支出只能限額扣除時，其約束式分以下兩種情況討論：
第一種情況：捐贈額在限額之內，可以據實扣除，約束式為：
（1）X×33％－（X－D）×27％≥D（不等式左側表示節稅額，右側表示捐贈支出）；
（2）X－D≤10（捐贈之后適用稅率下降）；
（3）D≤3％×X.通過計算可知，X≤10.3092，同樣，因給定稅率為33％，所以X＞10.也就是說，只有應稅所得屬于區間（10萬元，10.3092萬元]，所得稅才有籌劃空間，且此時的捐贈額為（X－10）萬元。
第二種情況：捐贈額不在扣除限額之內，只能限額扣除，約束式為：
（1）X×33％－X×（1－33％）×27％≥D（不等式左側表示節稅額，右側表示捐贈支出）；
（2）X×（1－33％）≤1；
（3）D＞3％×X.通過計算可知，X≤10.3092.顯然，上述兩種情況應稅所得區間不變。但問題轉化為應稅所得在上述區間內，哪種情況稅后收益最大。因上述兩種情況籌劃后適用稅率相同，所以只需比較應稅所得：第一種情況應稅所得為X－D；第二種情況應稅所得為X×（1－33％）＝X－X×3％，由于在第二種情況中，D＞3％×X.因此，第一種情況為選定方案，其捐贈數額小于應稅所得的3％。
結論二：當應稅所得屬于區間（10萬元，10.3092萬元]，才能進行捐贈額限額扣除的所得稅籌劃，捐贈數額為應稅所得減去10萬元，并且這一數額小于應稅所得的3％。
在以上的分析中，10.3092萬元與10.8956萬元是兩個關鍵點，被稱為“捐贈臨界點”。同樣，依照上述分析思路，還可以計算出適用稅率為27％時的企業所得稅籌劃的“捐贈臨界點”為3.0927萬元和3.3698萬元。
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