一、問(wèn)題的提出

　　以電子商務(wù)為主體的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展，大大拓展了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的時(shí)空界限，并使傳統(tǒng)物質(zhì)型經(jīng)濟(jì)逐步轉(zhuǎn)向知識(shí)和信息為主體的虛擬經(jīng)濟(jì)（即在信息網(wǎng)絡(luò)構(gòu)筑的虛擬空間中運(yùn)行的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)）。當(dāng)前，這一聚新產(chǎn)品、新技術(shù)和新服務(wù)為一體的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)正改變著原有經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，以美國(guó)為例，1995－1998年互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)了174.8％特別是1998年，美國(guó)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)比過(guò)去所有的估計(jì)都高，達(dá)到3014億美元，超過(guò)能源、郵電的傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)已成為整個(gè)經(jīng)濟(jì)的主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)。從歷史看，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展是跟互聯(lián)網(wǎng)的商務(wù)應(yīng)用分不開的，換言之，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)是建立在顧客和企業(yè)這些微觀主體基礎(chǔ)上的，顧客借助于互聯(lián)網(wǎng)實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上購(gòu)物、網(wǎng)上結(jié)算、網(wǎng)上信息交換；而企業(yè)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)從供應(yīng)過(guò)程、生產(chǎn)過(guò)程、銷售過(guò)程到售后服務(wù)實(shí)現(xiàn)了信息化、數(shù)字化的集成。

　　以企業(yè)為例，具體說(shuō)來(lái)在以下三個(gè)方面發(fā)生了變革。（1）網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)改變了傳統(tǒng)企業(yè)供產(chǎn)銷層層聯(lián)接的方式，壓縮了中間層次，企業(yè)成為一種供產(chǎn)銷直接見面的開放式網(wǎng)絡(luò)組織。這種新型的企業(yè)組織形式，從總體上看，是由眾多獨(dú)立創(chuàng)新的業(yè)務(wù)小組構(gòu)成，并且是彼此有緊密縱橫聯(lián)系的網(wǎng)狀體系，整個(gè)組織沒有固定結(jié)構(gòu)，而是基于協(xié)作型、多學(xué)科業(yè)務(wù)小組的模塊化集合，各業(yè)務(wù)小組在其中是以“客戶”和“服務(wù)器”的聯(lián)網(wǎng)方式運(yùn)作（相對(duì)于組織內(nèi)任何小組而言，每個(gè)業(yè)務(wù)小組既是客戶，又是服務(wù)器）。（2）為了最大限度地滿足客戶的實(shí)時(shí)需求，企業(yè)生產(chǎn)也從大批量生產(chǎn)轉(zhuǎn)向個(gè)性化的小批量生產(chǎn)，也就是說(shuō)，企業(yè)的業(yè)務(wù)小組根據(jù)業(yè)務(wù)環(huán)境的變化和客戶增長(zhǎng)的需求，進(jìn)行快速反應(yīng)，及時(shí)確定生產(chǎn)計(jì)劃，并根據(jù)所需的原料通過(guò)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)與供應(yīng)商聯(lián)系，提高了原料供應(yīng)的及時(shí)性和可靠性，其次采用彈性制造系統(tǒng)（FMS）、準(zhǔn)時(shí)制造系統(tǒng)（JIT），及時(shí)為顧客提供滿意的產(chǎn)品和服務(wù)，真正實(shí)現(xiàn)“零等待”。（3）企業(yè)的生產(chǎn)方式也改變過(guò)去那種注重低消耗，高收益的生產(chǎn)，而追求一種創(chuàng)新有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的生產(chǎn)，業(yè)務(wù)小組接受來(lái)自客戶的請(qǐng)求和指示，并向其它服務(wù)器提出要求，以較高的附加價(jià)值服務(wù)于客戶，這一過(guò)程就是網(wǎng)絡(luò)創(chuàng)造價(jià)值的由來(lái)。由于業(yè)務(wù)小組是分散的，作為基本服務(wù)單元具有重大的責(zé)任和權(quán)利，能充分調(diào)動(dòng)小組的靈活性和創(chuàng)造性，并且會(huì)努力提高產(chǎn)品和服務(wù)的質(zhì)量，加強(qiáng)顧客的隸屬傾向及員工的穩(wěn)定性，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。在以顧客價(jià)值導(dǎo)向的模式下，企業(yè)通常采用柔性管理方式，使業(yè)務(wù)小組更敏捷地適應(yīng)協(xié)調(diào)關(guān)系和市場(chǎng)變化，迅速提高價(jià)值創(chuàng)造能力。

　　由上分析可知，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)迫使企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程及價(jià)值實(shí)現(xiàn)都徹底地發(fā)生了變化。換句話說(shuō)，管理會(huì)計(jì)賴以生存的企業(yè)環(huán)境及其反映和控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的信息都發(fā)生了重大變化，由此，對(duì)管理會(huì)計(jì)的基本思想、內(nèi)容程序和技術(shù)方法也必然會(huì)產(chǎn)生一系列的影響。從理論和實(shí)踐上看，管理會(huì)計(jì)主要是各種技術(shù)方法的綜合，照此框架，本文以網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下管理會(huì)計(jì)的技術(shù)方法的變遷作為探討對(duì)象，以期重新審視新經(jīng)濟(jì)時(shí)代管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)。

　　二、管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法的變遷

　　管理會(huì)計(jì)技術(shù)方法從集成過(guò)程的分布上看，主要包括前期的規(guī)劃、過(guò)程的控制及績(jī)效的評(píng)價(jià)三部分。在步入網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)條件下，技術(shù)方法對(duì)原有范式有無(wú)突破，應(yīng)如何引進(jìn)新的方法體系，以下結(jié)合網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)逐一加以分析。

　　1、變遷之一——前期規(guī)劃技術(shù)方法的變革

　　前期規(guī)劃技術(shù)方法可分為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)預(yù)測(cè)、經(jīng)濟(jì)決策和預(yù)算的編制，下面分別對(duì)三項(xiàng)技術(shù)方法的變遷展開討論。

　　（1）企業(yè)經(jīng)營(yíng)預(yù)測(cè)是人們對(duì)企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益及其發(fā)展趨勢(shì)的判斷，是一種事前的預(yù)見。傳統(tǒng)的預(yù)測(cè)是建立在歷史數(shù)據(jù)及能取得的經(jīng)濟(jì)信息、統(tǒng)計(jì)資料基礎(chǔ)上的一種推斷，無(wú)論采用定性分析還是定量分析法，都是以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)導(dǎo)向?yàn)榛A(chǔ)的，例如，保本點(diǎn)的預(yù)測(cè)、利潤(rùn)的預(yù)測(cè)、成本的預(yù)測(cè)等都是建立在銷售量、成本、利潤(rùn)的線性關(guān)系基礎(chǔ)上的。

　　而在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，取而代之的是以快速響應(yīng)顧客需求為導(dǎo)向的實(shí)時(shí)預(yù)測(cè)，即時(shí)為顧客提供產(chǎn)品或服務(wù)，以敏捷制造實(shí)現(xiàn)顧客的“零等待”，其目的就是為顧客創(chuàng)造滿意，創(chuàng)造價(jià)值（降低顧客的成本，提高顧客的收益），使顧客獲得更大的效用，由此衍生企業(yè)價(jià)值的增長(zhǎng)；考慮到顧客的需求是個(gè)性化、多樣化，因此為顧客提供的產(chǎn)品和服務(wù)也存在差異，相應(yīng)所費(fèi)的成本也是個(gè)性化的，本量利之間難以直接以線性關(guān)系來(lái)表達(dá)。其次，在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)中，企業(yè)未來(lái)的銷售變動(dòng)趨勢(shì)及利潤(rùn)份額更多體現(xiàn)在企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力上，即企業(yè)面對(duì)快速運(yùn)轉(zhuǎn)的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)，要不斷地創(chuàng)新才能提高競(jìng)爭(zhēng)力，擴(kuò)大客戶份額，從而提高利潤(rùn)份額。由此可見，在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)的預(yù)測(cè)更多的是收集關(guān)于客戶的信息（客戶的實(shí)現(xiàn)，客戶的犧牲），行業(yè)的信息（如企業(yè)在行業(yè)利潤(rùn)庫(kù)中的份額），整個(gè)市場(chǎng)的未來(lái)趨勢(shì)（如網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)造就的機(jī)會(huì)），結(jié)合企業(yè)內(nèi)部的技術(shù)支持及經(jīng)營(yíng)觀念，來(lái)預(yù)測(cè)提供相關(guān)服務(wù)的需要程度和利潤(rùn)份額的可能性。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)面臨的環(huán)境將越來(lái)越復(fù)雜，企業(yè)呈現(xiàn)出動(dòng)態(tài)的、跳躍式變化，在此種經(jīng)營(yíng)環(huán)境下，應(yīng)更多注重于顧客價(jià)值分析、行業(yè)價(jià)值鏈分析、企業(yè)利潤(rùn)在利潤(rùn)分布中的位置，預(yù)測(cè)的技術(shù)方法也改變偏重內(nèi)生變量的傳統(tǒng)模式，轉(zhuǎn)向以外界因素為主導(dǎo)的內(nèi)外因素共同作用的預(yù)測(cè)模式，用公式可表示為P=f（E，Q），其中P為相關(guān)的預(yù)測(cè)值，E為網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的決定變量，Q為企業(yè)內(nèi)部的影響因素。

　　（2）經(jīng)濟(jì)決策是指為達(dá)預(yù)定目標(biāo)，在科學(xué)分析和評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不同方案的基礎(chǔ)上，作出決定和判斷的過(guò)程。在傳統(tǒng)企業(yè)中，決策往往會(huì)涉及相關(guān)成本及本量利的關(guān)系，無(wú)論是短期經(jīng)營(yíng)決策還是長(zhǎng)期資本決策，往往都是由企業(yè)的凈收益最大化為依據(jù)的，例如，生產(chǎn)決策、定價(jià)決策、存貨決策、固定資產(chǎn)投資決策都是以比較收益的最大值為標(biāo)準(zhǔn)。

　　而在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)更注重顧客的價(jià)值，追求顧客價(jià)值與企業(yè)價(jià)值的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的轉(zhuǎn)向必然要求經(jīng)濟(jì)決策要講究顧客利益的實(shí)現(xiàn)，而不單純以企業(yè)價(jià)值為中心；其次在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)中，企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程是基于動(dòng)態(tài)響應(yīng)的實(shí)時(shí)系統(tǒng)，存貨的最優(yōu)控制是零庫(kù)存、表明許多經(jīng)濟(jì)決策由即時(shí)服務(wù)所代替，簡(jiǎn)化了決策的過(guò)程，提高了效率；再者在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，本量利的基本關(guān)系如前所述是非線性的。綜合以上幾個(gè)方面的因素，經(jīng)濟(jì)決策的方法也必然要發(fā)生變革，對(duì)短期經(jīng)營(yíng)決策而言，決策可僅限于努力創(chuàng)造顧客價(jià)值下的一些差量分析，如改進(jìn)作業(yè)的價(jià)值差量，提高競(jìng)爭(zhēng)能力的價(jià)值差量等。對(duì)長(zhǎng)期資本決策，在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，應(yīng)從企業(yè)技術(shù)支持的角度出發(fā)，能滿足整個(gè)業(yè)務(wù)流程的需要，由于未來(lái)現(xiàn)金流量的年限、金額等不確定因素的增強(qiáng)，凈現(xiàn)值法已無(wú)法適應(yīng)長(zhǎng)期資本決策的需要，取而代之應(yīng)是以顧客價(jià)值為中心整個(gè)價(jià)值鏈的最大化，因此，其技術(shù)方法（D）可用技術(shù)上的可行性（T）、顧客的滿意度（C）等來(lái)決策，用公式可表示為D=g（T，C）。

　　（3）在預(yù)測(cè)和決策的基礎(chǔ)上，把經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程的正式計(jì)劃用數(shù)量和表格形式反映出來(lái)，就是編制預(yù)算，顯然預(yù)算在傳統(tǒng)企業(yè)中也是以本量利分析為基礎(chǔ)的，正如上文所述，預(yù)測(cè)與決策的內(nèi)容和方法都已發(fā)生變革，相應(yīng)預(yù)算必然也會(huì)發(fā)生變化。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)是基于顧客的服務(wù)器，需求的多變性也使預(yù)算難以確定，如傳統(tǒng)以銷定產(chǎn)的預(yù)算方法，在企業(yè)追求創(chuàng)造客戶價(jià)值、行業(yè)價(jià)值份額下，由于難以確定業(yè)務(wù)量水平，適用范圍有一定的局限性。由此可見，對(duì)業(yè)務(wù)預(yù)算可以簡(jiǎn)化，而財(cái)務(wù)預(yù)算中的短期資金預(yù)算，由于其流轉(zhuǎn)及結(jié)算采納網(wǎng)絡(luò)結(jié)算方式，與業(yè)務(wù)量相關(guān)的未來(lái)資金需求在未明確的情況下，也可以簡(jiǎn)化。由于資本預(yù)算涉及未來(lái)的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)支持和顧客的價(jià)值創(chuàng)造，企業(yè)應(yīng)對(duì)長(zhǎng)期資本進(jìn)行預(yù)算，預(yù)算方法是根據(jù)預(yù)計(jì)的資本需要量分項(xiàng)編制。

　　2、變遷之二——過(guò)程控制技術(shù)方法的變革

　　過(guò)程控制技術(shù)方法主要指成本控制制度，通過(guò)成本規(guī)劃所確定的目標(biāo)和單位目標(biāo)成本，分別落實(shí)到各部門，促使各部門采取措施進(jìn)行調(diào)節(jié)和控制以保證目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，在傳統(tǒng)企業(yè)中，不管是事前成本控制還是日常成本控制，都假定成本的類型及標(biāo)準(zhǔn)在一定產(chǎn)量下可以嚴(yán)格界定，成本的控制目標(biāo)是如何積極降低成本，而與提供服務(wù)的價(jià)值沒有直接聯(lián)系。

　　而在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，各業(yè)務(wù)小組擁有更大的自主權(quán)，企業(yè)不再對(duì)小組進(jìn)行成本控制，另外以顧客為中心的價(jià)值鏈中，更注重降低顧客的成本，提高顧客的收益，由于顧客的需求是多樣化的，業(yè)務(wù)小組提供的服務(wù)成本也難以量化為目標(biāo)成本。換言之，業(yè)務(wù)小組接受來(lái)自客戶的請(qǐng)求和指示，在與相關(guān)業(yè)務(wù)小組協(xié)作的基礎(chǔ)上增值服務(wù)于客戶，即一方面為客戶創(chuàng)造價(jià)值，另一方面也為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，成本控制僅限于響應(yīng)客戶需求基礎(chǔ)上的合理耗費(fèi)。由此來(lái)看，過(guò)程的控制內(nèi)容和方法在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，是從嚴(yán)格的成本控制轉(zhuǎn)向服務(wù)控制，即如何有效地組織業(yè)務(wù)小組為顧客創(chuàng)造價(jià)值，而對(duì)于合理耗費(fèi)，在實(shí)時(shí)響應(yīng)系統(tǒng)中是一種應(yīng)該成本，控制僅限于一些不合理耗費(fèi)，對(duì)服務(wù)控制方法側(cè)重于服務(wù)的響應(yīng)度（R）和服務(wù)的滿意度（S），相應(yīng)控制的標(biāo)準(zhǔn)可用公式表示為T=j（R，S）。對(duì)于耗費(fèi)的控制技術(shù)則可用耗費(fèi)價(jià)值比的標(biāo)準(zhǔn)，確定哪些耗費(fèi)是不創(chuàng)造價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格控制，并對(duì)創(chuàng)造價(jià)值的耗費(fèi)應(yīng)在價(jià)值鏈中的地位和作用進(jìn)行分析。

　　3、變遷之三——績(jī)效評(píng)價(jià)技術(shù)方法的變革

　　在傳統(tǒng)企業(yè)中，績(jī)效評(píng)價(jià)是適應(yīng)分權(quán)層次結(jié)構(gòu)組織的需要，對(duì)各個(gè)部門的業(yè)績(jī)進(jìn)行定期的考核與評(píng)價(jià)，并輔之適當(dāng)?shù)莫?jiǎng)罰措施，做到部門的業(yè)績(jī)與利益掛鉤，評(píng)價(jià)的方法往往采用財(cái)務(wù)指標(biāo)考評(píng)，如成本中心的標(biāo)準(zhǔn)成本指標(biāo)、利潤(rùn)中心的利潤(rùn)指標(biāo)、投資中心的投資收益指標(biāo)。

　　而在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)是許多業(yè)務(wù)小組組成的網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)組織，是以顧客為導(dǎo)向的實(shí)時(shí)系統(tǒng)，更加注重為顧客創(chuàng)造價(jià)值，實(shí)現(xiàn)整個(gè)作業(yè)鏈的價(jià)值最優(yōu)化。其中業(yè)務(wù)小組是實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和意圖的基本單元，通過(guò)適當(dāng)?shù)臏贤ǎ瑺I(yíng)造出共同的價(jià)值觀和文化觀。業(yè)務(wù)小組不局限于企業(yè)價(jià)值的創(chuàng)造，而盡力于為顧客提供更高價(jià)值的產(chǎn)品和服務(wù)，并與相關(guān)業(yè)務(wù)小組增強(qiáng)橫向交流，以提高企業(yè)整體的競(jìng)爭(zhēng)能力和行業(yè)價(jià)值份額。因此，其考評(píng)不僅限于財(cái)務(wù)信息指標(biāo)（F），非財(cái)務(wù)指標(biāo)（X），如顧客的滿意程度、業(yè)務(wù)小組的創(chuàng)新能力、小組間的協(xié)作能力等，都是考評(píng)的主要指標(biāo)，從整體上來(lái)評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)小組為顧客、企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的貢獻(xiàn)（A）。評(píng)價(jià)的基本方法可用公式表示為A=k（X，F(xiàn)）。