隨著買方市場(chǎng)的形成，賣方之間的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。企業(yè)為了生存發(fā)展，不得不在營(yíng)銷環(huán)節(jié)上想辦法，營(yíng)銷核算因此變得越來越復(fù)雜。由于營(yíng)銷手段千差萬別，具有明泉的個(gè)性和商業(yè)機(jī)密性，使會(huì)計(jì)的職業(yè)判斷顯得尤為重要。筆者在日常審計(jì)、檢查工作中，深感很多企業(yè)的基礎(chǔ)性營(yíng)銷核算工作，給企業(yè)日后的經(jīng)營(yíng)留下了各種風(fēng)險(xiǎn)。這里所提到的風(fēng)險(xiǎn)，是指企業(yè)在將來的一定條件下和一定時(shí)期內(nèi)發(fā)生損失的可能性。企業(yè)應(yīng)認(rèn)真配合會(huì)計(jì)部門做好基礎(chǔ)性核算工作，以減少意外損失的發(fā)生。筆者就企業(yè)營(yíng)銷核算中存在的風(fēng)險(xiǎn)及其防范談一些看法。

　　一、商業(yè)折扣，即企業(yè)為促進(jìn)銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的扣除。企業(yè)只要按注明了扣除商業(yè)折扣后的凈額的發(fā)票，附加出庫單等物流單據(jù)作為原始憑證，就可以確認(rèn)銷售收入和應(yīng)收賬款（或貨幣資金）無需另作處理。值得注意的是，折扣額要與銷售額在同一張發(fā)票上反映，如果是用紅字（或負(fù)數(shù)）發(fā)票沖銷售收入和應(yīng)收賬款（或貨幣資金）的形式記賬，那么企業(yè)會(huì)多繳以折扣額計(jì)提的流轉(zhuǎn)稅。

　　二、銷售折讓。即企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓，這類折讓是伴隨著物流而產(chǎn)生。如果銷售折讓發(fā)生在確認(rèn)收入之前，那么核算與商業(yè)折扣相同，以凈額發(fā)票、出庫單等物流單據(jù)、附加折讓說明作為原始憑證入賬即可。如果銷售折讓發(fā)生在確認(rèn)收入之后，企業(yè)應(yīng)該收回發(fā)票作廢，重新開具折讓后的發(fā)票，并附上折讓說明作為原始憑證，以此重新確認(rèn)銷售收入和應(yīng)收賬款（或貨幣資金）。如企業(yè)不能收回發(fā)票，則應(yīng)該取得購貨方主管稅務(wù)局出具的折讓證明，憑此開具差額發(fā)票，并以二者附加折讓說明作為原始憑證，調(diào)整銷售收入和稅金。如果僅用紅字（或負(fù)數(shù)）發(fā)票沖賬，那么在稅務(wù)認(rèn)定時(shí)，將不能減免以折讓額計(jì)提的流轉(zhuǎn)稅。

　　三、銷售傭金。即企業(yè)在推銷商品過程中，向代理人支付的傭金。根據(jù)有關(guān)規(guī)定：傭金支付的對(duì)象必須是獨(dú)立的有權(quán)從事中介機(jī)構(gòu)服務(wù)的納稅人，所以企業(yè)借記銷售傭金的原始憑證應(yīng)該是代理發(fā)票。在交易中，企業(yè)支付傭金的對(duì)象不一定是中介機(jī)構(gòu)，很可能是關(guān)聯(lián)企業(yè)、同行同業(yè)或個(gè)人，在與這些非中介機(jī)構(gòu)簽訂協(xié)議時(shí)，最好不要采取傭金的形式。比如，采用收取手續(xù)費(fèi)的代銷方式，使得為推銷商品而支出的這部分費(fèi)用，從經(jīng)營(yíng)費(fèi)用科目下的子科目手續(xù)費(fèi)中列支。注意要以代銷合同和結(jié)算單及勞務(wù)發(fā)票作為原始憑證；如對(duì)方不能提供發(fā)票，則要以收據(jù)和對(duì)方有關(guān)此項(xiàng)收入的流轉(zhuǎn)稅繳稅單的復(fù)印件作為原始憑證。因?yàn)樵跓o發(fā)票或繳稅單的情況下，稅務(wù)可以認(rèn)定企業(yè)應(yīng)替對(duì)方補(bǔ)繳此項(xiàng)收入的流轉(zhuǎn)稅，且此筆流轉(zhuǎn)稅還不能在所得稅前列支。如果傭金支付的對(duì)象是個(gè)人，要么以勞務(wù)發(fā)票為入賬依據(jù)，要么按照個(gè)人所得稅法的規(guī)定，以勞務(wù)報(bào)酬所得代扣代繳個(gè)人所得稅后，支付對(duì)方報(bào)酬。否則企業(yè)將可能受到稅收征收管理法的處罰。

　　四、現(xiàn)金折扣。即企業(yè)為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款，而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。企業(yè)在實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)，以發(fā)票金額確認(rèn)銷售收入和應(yīng)收賬款（或貨幣資金），這點(diǎn)沒有疑問，關(guān)鍵是折扣的核算。由于有些購貨方直接扣除了折扣，按凈額回款，只形成一筆現(xiàn)金流；另一些購貨方全額回款，折扣要求企業(yè)以貨幣資金返還，形成兩筆現(xiàn)金流。企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定現(xiàn)金折扣視為融資的理財(cái)費(fèi)用，作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理，所以會(huì)計(jì)分錄應(yīng)該是借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”；貸記“應(yīng)收賬款”或貨幣資金。在營(yíng)銷過程中，現(xiàn)金折扣有明扣暗扣之別，且往往屬于企業(yè)的商業(yè)秘密，導(dǎo)致此項(xiàng)分錄的原始憑證多種多樣。有些企業(yè)以合同、客戶結(jié)算單、銷售人員領(lǐng)款條作為原始憑證有些企業(yè)以購貨方的收款白條、收據(jù)、銷售人員請(qǐng)款報(bào)告作為原始憑證；還有些企業(yè)沒有原始憑證，會(huì)計(jì)人員解釋說：對(duì)方不肯簽收，不肯開票，本部門也不清楚折扣政策，所以就沒有單據(jù)入賬。筆者認(rèn)為，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，企業(yè)以正式的合同、審核程序完整的結(jié)算單、提款單作為原始憑證列支財(cái)務(wù)費(fèi)用，在會(huì)計(jì)核算上是可以的，這些文書單據(jù)可以確認(rèn)企業(yè)因現(xiàn)金折扣而形成的財(cái)務(wù)費(fèi)用。但是企業(yè)僅以此作賬，將留下較大的風(fēng)險(xiǎn)：一是違反《反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法》的風(fēng)險(xiǎn)?！斗床徽?dāng)競(jìng)爭(zhēng)法》規(guī)定，經(jīng)營(yíng)者銷售或購買商品，可以以明示方式給對(duì)方折扣，但必須如實(shí)入賬，接受折扣的經(jīng)營(yíng)者也必須如實(shí)入賬。這就是說現(xiàn)金折扣在給方和收方均要入賬，雙方均入賬的依據(jù)不是合同或白條，而是正規(guī)收據(jù)。如企業(yè)未能取得對(duì)方開具的正規(guī)收據(jù)，不管有無合同或收款白條，都有商業(yè)賄賂之嫌，自然不能免除違法處罰的風(fēng)險(xiǎn)。二是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)沒有正視收據(jù)入賬，本身又違反了《反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法》，那么這種財(cái)務(wù)費(fèi)用也就成了非法支出，根本不能從所得稅前列支，企業(yè)要為此費(fèi)用多繳所得稅。

　　五、大包核算。這種模式實(shí)際上是承包方式的一種，其核心內(nèi)容是企業(yè)管理當(dāng)局與承包人簽訂協(xié)議，以承包人實(shí)現(xiàn)的銷售貨款回籠等業(yè)績(jī)?yōu)橛?jì)提依據(jù)，按一定的比率支付給承包人現(xiàn)金作為其銷售費(fèi)用，多不退少不補(bǔ)，此項(xiàng)現(xiàn)金完全由承包人支配，管理當(dāng)局不再過問。與此相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算即為每月先統(tǒng)計(jì)出各個(gè)承包人開票的數(shù)量金額和貨款回籠的時(shí)間金額等考核指標(biāo)，再按照協(xié)議的規(guī)定，結(jié)算出應(yīng)付給每個(gè)承包人的銷售費(fèi)用，會(huì)計(jì)部門以審核程序完整的結(jié)算單和付款單據(jù)作原始憑證，借記“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”；貸記“貨幣資金”。企業(yè)的營(yíng)銷核算到這個(gè)層次為止，付給承包人的現(xiàn)款如何花消，是否作賬，會(huì)計(jì)部門無權(quán)控制。這種核算方式，從會(huì)計(jì)制度的角度看，如實(shí)地反映了大包行為，記載了大包業(yè)務(wù)；從年報(bào)審計(jì)的角度看，憑大包協(xié)議、結(jié)算過程、實(shí)際觀察就可確認(rèn)此項(xiàng)現(xiàn)金支出是為了銷售商品，確實(shí)應(yīng)該計(jì)入經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，有可能給予無保留意見的審計(jì)結(jié)論。但從檢查的角度看，企業(yè)難免遭受大額損失，如此核算，后患很多。承包人多為公司的正式員工，其經(jīng)濟(jì)行為都是以企業(yè)的名義進(jìn)行的，如果他們?cè)跔I(yíng)銷過程支配大額銷售費(fèi)用時(shí)，有違規(guī)違法的不正當(dāng)行為，而企業(yè)又不能控制的話，那么企業(yè)將在長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)承擔(dān)著多種風(fēng)險(xiǎn)。筆者僅就企業(yè)作賬的依據(jù)談一談回避風(fēng)險(xiǎn)的問題。

　　企業(yè)僅憑自制單據(jù)支出大額費(fèi)用，在稅務(wù)上是不予認(rèn)可的。由于大包費(fèi)用的計(jì)提比率一般較高，很多行業(yè)超出收入的20%，所以付給承包人的現(xiàn)款額就大，如果承包人只取款而無發(fā)票報(bào)銷，那么此項(xiàng)現(xiàn)款應(yīng)全額代扣代繳承包人的個(gè)人所得稅。本金越大，稅率越高，形成的稅額一方面會(huì)使承包人不堪稅負(fù)，另一方面必然導(dǎo)致企業(yè)費(fèi)用的大幅上升。很少有企業(yè)這樣操作，畢竟在承包人收取的現(xiàn)款中有相當(dāng)一部分形成了費(fèi)用，這部分必然支出不構(gòu)成個(gè)人凈收入，也就不應(yīng)該計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，問題在于企業(yè)賬面上無合法依據(jù)證明這部分支出的存在。而由于承包人在支配計(jì)提的現(xiàn)款時(shí)，多以商業(yè)秘密為由，拒絕公開資金流向，又層層下包，業(yè)務(wù)中不收集票據(jù)而以現(xiàn)金定額考校下線，甚至故意銷毀票據(jù)，以使不正當(dāng)行為不留痕跡。且多數(shù)企業(yè)的管理層把營(yíng)銷環(huán)節(jié)當(dāng)成龍頭老大，一味遷就承包人的“商業(yè)秘密”，對(duì)承包層及其以下層的核算無任何要求，導(dǎo)致會(huì)計(jì)部門在此管理方式下，根本無充分的合法票據(jù)記載銷售費(fèi)用。一旦稅務(wù)認(rèn)定時(shí)，不確認(rèn)如此核算的大包費(fèi)用屬于符合稅收法規(guī)規(guī)定的真實(shí)、合法的扣除項(xiàng)目，那么企業(yè)至少要為這些費(fèi)用繳納所得稅。

　　筆者認(rèn)為，大包資金在其形成費(fèi)用的過程中，如未取得相應(yīng)的發(fā)票或其他合法票據(jù)，可以推測(cè)提供消費(fèi)項(xiàng)目的企業(yè)因此可能少繳了流轉(zhuǎn)稅、所得稅，補(bǔ)繳這部分應(yīng)繳未繳稅款的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)落在上述核算企業(yè)的名下，所以這些企業(yè)為這些費(fèi)用多繳所得稅也就成了理所當(dāng)然的事情。由于大包費(fèi)用占收入的比例很高，所得稅稅率也很高，如果出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)對(duì)利潤(rùn)產(chǎn)生重大負(fù)面影響。為了回避風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)管理當(dāng)局應(yīng)該認(rèn)真做好營(yíng)銷環(huán)節(jié)與會(huì)計(jì)核算的銜接工作，配合會(huì)計(jì)部門做好合法票據(jù)的收集入賬工作，促使承包人做好以報(bào)銷方式提取大包費(fèi)用的工作。通過大量的，同時(shí)也是最基本的、最簡(jiǎn)單的依票記賬方式，可以將企業(yè)及承包人的風(fēng)險(xiǎn)降到最低點(diǎn)。至于充足的合法票據(jù)的來源，主要由承包人在業(yè)務(wù)中索取收集，對(duì)實(shí)在無法得到票據(jù)的交易，如某些勞務(wù)費(fèi)用，可以先繳納營(yíng)業(yè)稅以取得發(fā)票，再憑此報(bào)銷入賬。依票記賬很有必要。

　　營(yíng)銷核算的風(fēng)險(xiǎn)存在于各行各業(yè)、不同層次的企業(yè)中，具有一定的共性。而對(duì)于不同行業(yè)、不同檔次的具體企業(yè)來說，容易留有風(fēng)險(xiǎn)的營(yíng)銷核算方式還有很多。由于每項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)的處理都包含著會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的結(jié)果、審計(jì)職業(yè)確認(rèn)的結(jié)果、檢查違法認(rèn)定的結(jié)果，所以企業(yè)避免重大風(fēng)險(xiǎn)的長(zhǎng)效方法一是提高會(huì)計(jì)人員及其他部門管理人員的會(huì)計(jì)核算水平；二是搞好企業(yè)的公共關(guān)系；三是正確評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)期損失和即得收益，妥善處理經(jīng)營(yíng)中的每一細(xì)節(jié)，以實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的目標(biāo)。