2004年11月美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）發(fā)布了第151號(hào)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱FAS 151）《存貨成本》，修正了會(huì)計(jì)研究公報(bào)43號(hào)（以下簡(jiǎn)稱ARB No. 43）第4章《存貨計(jì)價(jià)》（1953年6月）中“存貨成本”部分的相關(guān)規(guī)定，明確了閑置設(shè)備費(fèi)用、運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)以及廢料（損耗）等項(xiàng)目非正常金額的會(huì)計(jì)處理。這是FASB與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（以下簡(jiǎn)稱IASB）在閑置設(shè)備費(fèi)用、運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)以及廢料（損耗）等項(xiàng)目之間協(xié)調(diào)、趨同的一個(gè)產(chǎn)物。

　　一、FAS 151《存貨成本》基本情況介紹

　　ARB No.43第4章要求在某些情況下，如果上述項(xiàng)目金額十分異常，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。FAS 151對(duì)此作出了修正，主要體現(xiàn)

　　在以下兩方面：一是取消了“十分異常（so-abnormal）”一詞，并規(guī)定：非正常的（abnormal）運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)以及座料（損耗）等項(xiàng)目應(yīng)作為當(dāng)期費(fèi)用而非存貨成本的一部分處理（無論是否滿足“十分異常”的標(biāo)準(zhǔn)）。二是用具體的操作指南替代了ARB No.43第4章中的“閑置設(shè)備費(fèi)用（idle facility expense）”一詞，增加了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)（以下簡(jiǎn)稱IAS 2）完全一致的關(guān)于固定間接生產(chǎn)費(fèi)用、變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用及其分配的內(nèi)容。此外，還增加了比IAS 2中關(guān)于正常生產(chǎn)能力更詳細(xì)的指南。例如，指出“不同期間產(chǎn)量水平的一些變動(dòng)屬預(yù)計(jì)之中且在正常生產(chǎn)能力的變動(dòng)范圍之內(nèi)。正常生產(chǎn)能力的變動(dòng)范圍以企業(yè)特定因素和行業(yè)特定因素為基礎(chǔ)而變動(dòng)，并以此為基礎(chǔ)作為判斷某一生產(chǎn)水平是否屬于非正常低水平產(chǎn)量（即，在產(chǎn)量的預(yù)計(jì)變動(dòng)范圍之外）。”

　　從FAS 151對(duì)“存貨成本”會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修正可見：

　　（一）從形式上看，F(xiàn)AS 151無論內(nèi)容與文字表述都與IAS 2更趨于一致。2002年9月，F(xiàn)ASB和IASB約定一起努力建立一套高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以提高財(cái)務(wù)報(bào)告的國(guó)際可比性。作為此項(xiàng)工作的一部分，F(xiàn)ASB和 IASB共同承擔(dān)了一項(xiàng)短期趨同項(xiàng)目，即消除IASB發(fā)布的會(huì)計(jì)文告與FASB發(fā)布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的一些較小差異。存貨成本會(huì)計(jì)，尤其是閑笠設(shè)備費(fèi)用、運(yùn)費(fèi)、裝知費(fèi)以及廢料（損耗）的非正常金額的會(huì)計(jì)處理，就是這樣一個(gè)較小的差異，被列入了短期趨同項(xiàng)目中。FASB認(rèn)為，ARB No. 43第4章和IAS 2《存貨》都建立在相同的原則基礎(chǔ)上-此類成本的非正常金額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，而這兩項(xiàng)準(zhǔn)則表述上的差異可能會(huì)導(dǎo)致準(zhǔn)則應(yīng)用上的不一致。為此， 2003年12月，F(xiàn)ASB提出了《存貨成本》的征求意見稿，并于2004年11月正式發(fā)布。

　　（二）從內(nèi)容上看，F(xiàn)AS 151的修正進(jìn)一步突出了ARB No. 43第4章所給出的存貨成本的定義，即表述為“為使存貨達(dá)到當(dāng)前狀態(tài)和場(chǎng)所而直接或間接發(fā)生的成本費(fèi)用的合計(jì)金額”，從而強(qiáng)調(diào)了計(jì)入存貨成本的費(fèi)用支出必須有助于使存貨達(dá)到“當(dāng)前狀態(tài)和場(chǎng)所”。

　　非正常的運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)以及廢料（損耗）等項(xiàng)目要么不是正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中經(jīng)常發(fā)生的、可合理預(yù)期的項(xiàng)目，要么就是雖屬于經(jīng)常性項(xiàng)目、但其金額相對(duì)于一貫的均值顯著異常的偶發(fā)性項(xiàng)目。這些費(fèi)用的發(fā)生無助于使存貨達(dá)到當(dāng)前狀態(tài)和場(chǎng)所，因此，不應(yīng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。FAS 151分別按照“無助于使存貨達(dá)到當(dāng)前場(chǎng)所”和“無助于使存貨達(dá)到當(dāng)前狀態(tài)”兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)提供了具體的操作指南。這表現(xiàn)為：

　　1、無助于使存貨達(dá)到當(dāng)前場(chǎng)所的費(fèi)用項(xiàng)目。FAS 151要求非正常運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)等項(xiàng)目無論是否滿足“十分異常”的標(biāo)準(zhǔn)，都應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，而不應(yīng)計(jì)入存貨成本，因?yàn)樗鼈儫o助于使存貨達(dá)到當(dāng)前場(chǎng)所。當(dāng)然，“非正常”一詞需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷，屬于準(zhǔn)則制定中“原則”導(dǎo)向的一個(gè)傾向。

　　2、無助于使存貨達(dá)到當(dāng)前狀態(tài)的費(fèi)用項(xiàng)目。FAS 151要求非正常浪費(fèi)的原料（損耗）應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，而不應(yīng)計(jì)入存貨成本，因?yàn)樗鼰o助于使存貨達(dá)到當(dāng)前狀態(tài)。

　　FAS 151借鑒IAS 2，區(qū)分了變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和固定間接生產(chǎn)費(fèi)用，要求“固定間接生產(chǎn)費(fèi)用應(yīng)以生產(chǎn)設(shè)備的正常生產(chǎn)能力為基礎(chǔ)分配計(jì)入加工成本”，以具體的操作指南替代了 ARBNo. 43第4章中的“閑笠設(shè)備費(fèi)用”FAS 151采納了IAS 2中時(shí)“正常生產(chǎn)能力”的定義，并給出了具體的操作指南。按照FAS151，固定間接生產(chǎn)費(fèi)用的分配包括以下三種情況：

　　（1）若實(shí)際產(chǎn)量與正常生產(chǎn)能力基本相當(dāng)，即“如果實(shí)際生產(chǎn)水平接近正常生產(chǎn)能力，則可以實(shí)際生產(chǎn)水平為基礎(chǔ)”，其結(jié)果大致相當(dāng)，不會(huì)有異常變動(dòng)。 （2）若實(shí)際產(chǎn)童顯著高于正常生產(chǎn)能力，即“在產(chǎn)量特別高的期間”，則應(yīng)按實(shí)際產(chǎn)量來分配，這樣，“分配計(jì)入單位產(chǎn)品的固定間接費(fèi)用頗將減少，從而存貨不會(huì)以高于成本的金額計(jì)量。（3）若實(shí)際產(chǎn)童顯著低于正常生產(chǎn)能力，即”屬于非正常低水平產(chǎn)量“，則仍應(yīng)以生產(chǎn)設(shè)備的正常生產(chǎn)能力為基礎(chǔ)分配計(jì)入加工成本，進(jìn)而計(jì)入存貨成本，使”分配計(jì)入各單位產(chǎn)品的固定間接費(fèi)用額不因產(chǎn)量特別低或停工而增加“。而剩余未分配的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用屬于偶發(fā)性、非預(yù)料的非正常金額，屬于ARB No.43第4章中的”閑置設(shè)備費(fèi)用“，它無助于使存貨達(dá)到當(dāng)前狀態(tài)，因此，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，而不應(yīng)計(jì)入存貨成本，即：”不能分配的間接費(fèi)用應(yīng)在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用“。

　　例如：某企業(yè)只生產(chǎn)一種產(chǎn)品A，單位變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用100元，當(dāng)期發(fā)生固定間接生產(chǎn)費(fèi)用6000元，當(dāng)期預(yù)計(jì)產(chǎn)量（或產(chǎn)量定額、按以往經(jīng)驗(yàn)估計(jì)的產(chǎn)量等）300噸，如果：

　　（1）實(shí)際產(chǎn)量為295噸（或305噸，與正常生產(chǎn)能力基本相當(dāng)），分配計(jì)入產(chǎn)品加工成本的間接生產(chǎn)費(fèi)用=單位變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用×實(shí)際產(chǎn)量＋固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝100×295+6000=35500（元）

　　（2）實(shí)際產(chǎn)量為400噸（相對(duì)于正常生產(chǎn)能力300噸，產(chǎn)量特別高），分配計(jì)入產(chǎn)品單位成本的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用則為6000÷400=15 （元），而分配計(jì)入產(chǎn)品加工成本的間接生產(chǎn)費(fèi)用＝單位變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用×實(shí)際產(chǎn)量＋單位固定間接生產(chǎn)費(fèi)用×實(shí)際產(chǎn)童=100×400+15×400= 46000（元）

　　（3）實(shí)際產(chǎn)童為200噸（相對(duì)于正常生產(chǎn)能力300噸，產(chǎn)量特別低），應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品單位成本的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝6000÷300=20 （元），而未分配計(jì)入產(chǎn)品成本的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝固定間接生產(chǎn)費(fèi)用一單位固定間接生產(chǎn)費(fèi)用×實(shí)際產(chǎn)量=6000-20×200=6000-4000= 2000（元）

　　這部分未分配的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用屬于閑置設(shè)備費(fèi)用，是“非正常”的，無助于使存貨達(dá)到當(dāng)前狀態(tài)，按照FAS巧1的規(guī)定，它“（不能分配的間接費(fèi)用）應(yīng)在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用”。筆者認(rèn)為，這里的“閑置設(shè)備”并不是指不需用或未使用的設(shè)備，而是指由于設(shè)備未達(dá)到正常生產(chǎn)能力而相對(duì)處于閑置狀態(tài)。

　　分配計(jì)入產(chǎn)品加工成本的間接生產(chǎn)費(fèi)用＝變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用＋固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝單位變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用×實(shí)際產(chǎn)量+固定間接生產(chǎn)費(fèi)用×實(shí)際產(chǎn)量=100×200+20×200=24 000（元）

　　分配計(jì)入單位產(chǎn)品加工成本的間接生產(chǎn)費(fèi)用＝單位變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用＋單位固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝100十20=120（元）

　　這體現(xiàn)了FASB在存貨準(zhǔn)則制定中秉持資產(chǎn)負(fù)債觀、注重資產(chǎn)負(fù)債表信息的指導(dǎo)思想—絕不高佑存貨成本、確保存貨單位成本中不含非正常項(xiàng)目金額，進(jìn)而保證存貨成本的真實(shí)性與合理性。

　　二、間接生產(chǎn)費(fèi)用的概念及理解

　　FAS 151中一個(gè)突出的特點(diǎn)就是借鑒IAS 2，在存貨成本的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入了間接生產(chǎn)費(fèi)用（production overheads）的概念，并分別對(duì)變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用（variable production overheads）和固定間接生產(chǎn)費(fèi)用（fixed production overheads）的會(huì)計(jì)處理作出了相應(yīng)規(guī)定。

　　（一）變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和固定間接生產(chǎn)費(fèi)用。FAS 151從2中直接采用了變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和固定間接生產(chǎn)費(fèi)用的概念，但并沒有給出變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和固定間接生產(chǎn)費(fèi)用的具體定義。而IAS 2給出了它們明確的定義：“固定間接生產(chǎn)費(fèi)用，指產(chǎn)量發(fā)生變化時(shí)仍保持不變的間接生產(chǎn)費(fèi)用，如廠房和設(shè)備的折舊和維修費(fèi)用、工廠管理費(fèi)用和行政費(fèi)用等。變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用，指隨產(chǎn)量直接或幾乎直接變動(dòng)的間接生產(chǎn)費(fèi)用，如間接材料和間接人工等。”

　　我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中沒有采用變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和固定間接生產(chǎn)費(fèi)用的劃分方法。筆者認(rèn)為，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中直接采用變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和固定間接生產(chǎn)費(fèi)用的概念，有利于引導(dǎo)企業(yè)加強(qiáng)成本核算與管理，能夠?yàn)槠髽I(yè)管理層提供科學(xué)決策所需的、相關(guān)性更強(qiáng)的、準(zhǔn)確的、細(xì)化的會(huì)計(jì)信息，是“決策有用觀”在會(huì)計(jì)信息提供中的具體體現(xiàn)。我國(guó)應(yīng)當(dāng)積極借鑒這一思路，在規(guī)范存貨成本核算的同時(shí)，強(qiáng)化成本核算與管理，提供細(xì)化的成本核算信息以便于企業(yè)作出科學(xué)決策，提高成本分析和預(yù)側(cè)水平，提升企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

　　（二）季節(jié)性因素導(dǎo)致的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用變動(dòng)。這種變動(dòng)最明顯的是，如車間的供暖成本在冬季較高，而空調(diào)成本在夏季較高，此外還有由產(chǎn)品生產(chǎn)周期或季節(jié)性需求差異等因素引致的產(chǎn)量季節(jié)性變動(dòng)而引發(fā)的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用變動(dòng)。對(duì)此FAS 151給出了“正常生產(chǎn)能力”的具體操作指南：“不同期間產(chǎn)量水平的一些變動(dòng)屬預(yù)計(jì)之中且在正常生產(chǎn)能力的變動(dòng)范圍之內(nèi)。正常生產(chǎn)能力的變動(dòng)范圍以企業(yè)特定因素和行業(yè)特定因紊為基礎(chǔ)而變動(dòng)。”因周期或季節(jié)性需求等導(dǎo)致的產(chǎn)童變動(dòng)的情況應(yīng)屬于正常生產(chǎn)能力的變動(dòng)范圍之內(nèi)，因而此類固定間接生產(chǎn)費(fèi)用應(yīng)以生產(chǎn)設(shè)備的正常生產(chǎn)能力為基礎(chǔ)計(jì)入加工成本。

　　在美國(guó)，有的企業(yè)采取計(jì)算較長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)的預(yù)定間接生產(chǎn)費(fèi)用分配率的方式（例如以1年、2年或3年作為計(jì)算期），在這種方法下，固定間接生產(chǎn)費(fèi)用以生產(chǎn)設(shè)備的正常生產(chǎn)能力為基礎(chǔ)分配。按這種方式計(jì)算出來的預(yù)定間接費(fèi)用分配率，被稱為正常化間接生產(chǎn)費(fèi)用分配率。卡特彼勒（Caterpillar）公司的一位經(jīng)理強(qiáng)調(diào)：“如果不將之正常化，它們就會(huì)在產(chǎn)量增減變動(dòng)時(shí)歪曲產(chǎn)品的內(nèi)在成本。正常化就是按長(zhǎng)期產(chǎn)量而不是當(dāng)前產(chǎn)量來分配成本。”（羅納德W.希爾頓，2003）

　　我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中也規(guī)定了類似的做法：“季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)基本生產(chǎn)車間的制造費(fèi)用，一般可按制造費(fèi)用的全年或停工月度預(yù)算數(shù)和產(chǎn)品的全年計(jì)劃產(chǎn)量，計(jì)算確定計(jì)劃分配率，據(jù)以進(jìn)行分配。”同時(shí)還規(guī)定，“如果制造費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生數(shù)、產(chǎn)品的實(shí)際產(chǎn)量與預(yù)算數(shù)、計(jì)劃產(chǎn)量相差較大時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)調(diào)整計(jì)劃分配率。年度終了，制造費(fèi)用全年實(shí)際發(fā)生數(shù)與分配數(shù)的差額，除其中屬于為明年開工生產(chǎn)準(zhǔn)備的可留待明年分配外，其余都應(yīng)當(dāng)在本年內(nèi)調(diào)整產(chǎn)品成本：發(fā)生數(shù)大于分配數(shù)的差頗，借記‘生產(chǎn)成本-基本生產(chǎn)成本’科目，貸記‘制造費(fèi)用’科目；實(shí)際發(fā)生數(shù)小于分配數(shù)的差額，用紅字登記。”這與FAS 151基本一致：固定間接生產(chǎn)費(fèi)用應(yīng)以生產(chǎn)設(shè)備的正常生產(chǎn)能力為基礎(chǔ)計(jì)入加工成本；存在季節(jié)性因素變動(dòng)影響時(shí)，正常生產(chǎn)能力是指正常生產(chǎn)條件下若干時(shí)期或季節(jié)內(nèi)預(yù)計(jì)能夠達(dá)到的平均生產(chǎn)量，應(yīng)考慮企業(yè)特定因素和行業(yè)特定因素。

　　（三）非正常“閑置”固定間接生產(chǎn)費(fèi)用。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度與FAS 151及IAS 2的主要差異在于：當(dāng)產(chǎn)量顯著低于正常生產(chǎn)能力時(shí)的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用-相當(dāng)于非正常“閑置設(shè)備費(fèi)用”部分的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用，或曰“未對(duì)存貨加工做出貢獻(xiàn)、無助于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的部分固定間接生產(chǎn)費(fèi)用”的會(huì)計(jì)處理，F(xiàn)AS 151和IAS 2將其費(fèi)用化，直接計(jì)入當(dāng)期損益，堅(jiān)持“分配計(jì)入單位產(chǎn)品的固定間接費(fèi)用額不因產(chǎn)量低或停工而增加”；雖然我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中也有類似的原則規(guī)定：非正常消耗的制造費(fèi)用不應(yīng)當(dāng)包括在存貨成本中，而應(yīng)當(dāng)在其發(fā)生時(shí)

　　確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，但由于沒有提供相應(yīng)的具體操作指南，造成實(shí)務(wù)中仍將該部分費(fèi)用計(jì)入生產(chǎn)成本，使產(chǎn)品成本大于按FAS 151和IAS 2規(guī)定計(jì)算的結(jié)果。

　　按照我國(guó)實(shí)務(wù)中的做法，在上述（1）（2）兩種情況下計(jì)算得出的產(chǎn)品加工成本是一致的；但是在第（3）種情況下，固定間接生產(chǎn)費(fèi)用6000元應(yīng)全部計(jì)入當(dāng)期產(chǎn)品加工成本：

　　分配計(jì)入產(chǎn)品加工成本的間接生產(chǎn)費(fèi)用＝變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用＋固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝單位變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用×實(shí)際產(chǎn)量＋固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝100×200+6000=26000（元）

　　單位固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝6000÷200=30（元）

　　分配計(jì)入單位產(chǎn)品加工成本的間接生產(chǎn)費(fèi)用=單位變動(dòng)間樓生產(chǎn)費(fèi)用+單位固定間接生產(chǎn)費(fèi)用＝100+30=130（元）。

　　對(duì)于這一問題，美國(guó)學(xué)者羅伯特。S.卡普蘭給出如下公式定義（這里的閑置生產(chǎn)能力與“閑置設(shè)備”所指內(nèi)容一致）：資源供給＝使用了的資源+沒有使用的生產(chǎn)能力，因而，總生產(chǎn)成本＝已使用的生產(chǎn)能力成本+閑置的生產(chǎn)能力成本。

　　卡普蘭認(rèn)為，“由閑置的或沒使用的生產(chǎn)能力引起的過量成本使企業(yè)成本增加，通常閑置生產(chǎn)能力成本最好看作一個(gè)與期間相關(guān)的成本，而不是與產(chǎn)品相關(guān)的成本（通常，閑置生產(chǎn)能力成本不被分配到單一產(chǎn)品中去）。”當(dāng)企業(yè)存在閑置生產(chǎn)能力（或設(shè)備）時(shí)，通常會(huì)采取靈活方式爭(zhēng)取顧客來改變其需求。例如，航空公司大都會(huì)在市場(chǎng)需求很低時(shí)出售打折機(jī)票，電器產(chǎn)品在銷售低峰期降價(jià)誘導(dǎo)顧客等。

　　筆者認(rèn)為，從理論上講，非正常“閑置”固定間接生產(chǎn)費(fèi)用不同于季節(jié)性因素導(dǎo)致的固定間接生產(chǎn)費(fèi)用變動(dòng)，就其性質(zhì)而言，不符合存貨成本的定義，其費(fèi)用的發(fā)生“無助于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)”，因此，應(yīng)在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。

　　三、啟示

　　首先，從FAS 151與IAS 2基本一致的規(guī)定來看，均是嚴(yán)格按照存貨成本的定義分析，無論是“非正常”的項(xiàng)目，還是“非正常”的金領(lǐng)，都無助于“使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)”，因此不應(yīng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)直接確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。我們應(yīng)當(dāng)考慮此種“未對(duì)存貨加工做出貢獻(xiàn)、無助于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的部分固定間接生產(chǎn)費(fèi)用”的會(huì)計(jì)處理是否要與FAS 151和IAS 2趨同，我國(guó)《存貨》準(zhǔn)則中是否需進(jìn)一步明確與存貨相關(guān)的“非正常”項(xiàng)目或金額的會(huì)計(jì)處理問題。

　　其次，在相關(guān)準(zhǔn)則的制定和修正中，我們應(yīng)厘清一些會(huì)計(jì)基本概念的內(nèi)涵和外延，進(jìn)而在會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量中以此為綱，明確相關(guān)的會(huì)計(jì)處理，保證整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的前后一致。

　　最后，應(yīng)注意把握美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展動(dòng)態(tài)中所體現(xiàn)出的一些深層次的內(nèi)容：（1）在美國(guó)，盡管有批評(píng)者指出FAS 151可能會(huì)導(dǎo)致將所有不利差異都計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用、而有利差異被計(jì)入存貨成本進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表的做法；給企業(yè)提供了借機(jī)操縱盈余的空間，但是為保證資產(chǎn)信息的真實(shí)性與合理性，F(xiàn)ASB還是堅(jiān)持了這一修正，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的資產(chǎn)負(fù)債觀理念。（2）人們注意到在間接生產(chǎn)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理中區(qū)分變動(dòng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和固定間接生產(chǎn)費(fèi)用分別核算的做法，可能會(huì)增加企業(yè)會(huì)計(jì)核算的工作童，甚至從某種程度上看不符合成。本效益原則，但是這樣做所提供的會(huì)計(jì)信息對(duì)經(jīng)濟(jì)決策的相關(guān)性顯著增強(qiáng)，并能起到引導(dǎo)企業(yè)加強(qiáng)成本核算與管理的作用，反映了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范會(huì)計(jì)信息愈來愈注重“決策有用觀”的傾向。