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重視對實物資產的監盤—會計報表風險審計實務分析
［案例1］
有效控制對實物資產的監盤
美國道提斯食品公司是個上市公司，道提斯食品公司格雷溫斯分部是一個儲貨中心，專門負責批發冰凍食品，其總經理那斯溫特是一個剛剛由銷售員提升起來的雄心勃勃的年輕人。他升任不久，該分部因業績不佳和未能完成利潤目標而接連受到總部的批評，他感到壓力大。為提升業務，那斯溫特開始采取諸如在實有存貨報告書中混入虛假的存貨項目登記表、更改存貨計算單位和直接在存貨日記賬上輸入虛構的存貨等簡單的造假方法，在上報總部的月度業績報告中虛增存貨，致使1980—1981年間，道提斯食品公司合并凈收益因此而分別虛增了15％和39％。
在1980—1981年間，格特曼會計師事務所擔任道提斯食品公司年度會計報表審計業務，為什么專業審計師沒有發現道提斯食品公司如此簡單的存貨造假呢？分析其主要原因可歸結為負責該審計項目的格特曼會計師事務所合伙人湯姆斯。韋森和主審注冊會計師法萊克。波拉沒有嚴格控制對實物資產的監盤：
1.在發現道提斯食品公司存在如下情況時，韋森和波拉沒有對存貨采取不同于常規程序的詳查方法：（1）存貨在道提斯食品公司資產負債表中約占總資產的40％；（2）道提斯食品公司（特別是格雷溫斯分部）的存貨內部控制制度存在很多薄弱環節；（3）在1980—1981年間，格雷溫斯分部的存貨余額大量增加，使得該分部的存貨周轉率大大低于正常水平。
2.審計人員實地盤點時馬馬虎虎。如審計人員因怕冷而在格雷溫斯分部的冷庫里清點存貨時敷衍了事；在1980年的存貨實地盤點后，那斯溫特又向韋森和波拉交來三張虛假的存貨登記表，并聲明是審計人員在盤點時忽略的，韋森和波拉只是粗略地核對后，便把表上所有金額歸入格雷溫斯分部的存貨余額中。
3.不重視對存貨盤點差異的追查。1981年，負責存貨盤點的審計人員發現存貨登記表上的數目與計算機打印出來的年末存貨余額不符，他通知了韋森并給那斯溫特寫了一份備忘錄，要求他做出解釋，但那斯溫特沒有答復，韋森也沒有追查此事，波拉在復核工作底稿時也沒有關注監盤人員對存貨差異提出的疑慮。
［分析］
自1939年邁克遜、羅賓斯案發生后，存貨監盤已成為注冊會計師審計的公認審計程序，但在現實中，仍然存在著許多因不重視實物資產的監盤而增大審計風險的事件。注冊會計師不重視對實物資產的監盤通常表現在兩個方面：一是不對實物資產實施監盤；二是雖然對實物資產實施監盤，但只是機械地走程序，而不實質性地控制監盤程序的實施。如本案例中，審計人員發現存貨約占總資產的40％，道提斯食品公司（特別是格雷溫斯分部）的存貨內部控制制度存在很多薄弱環節等具體情況時，沒有擴大監盤范圍；審計人員在實地盤點時，因怕冷不認真清點；對于盤點數和賬面數之間的差異，審計人員沒有追查取證予以確認，這種不嚴格控制監盤程序的做法和不實施監盤程序一樣，都不能取得確認存貨數量和狀況的有效證據，潛在風險很大。
在審計實務中，主審審計師或項目經理負責監盤計劃的制定和對實施監盤程序進行控制，但具體清點人員往往是一些缺乏經驗的助理人員，因此，監盤風險可能源自兩個方面：一是具體實施監盤的審計人員因怕冷、怕臟等原因工作不認真或因缺乏經驗而操作不當；二是負責審計項目的主審審計師或項目經理不能夠有效地控制監盤的全過程。為保證監盤質量和避免監盤風險，主審審計師或項目經理應該嚴格指導、控制和復核監盤程序的實施，必要時，還應當利用分析性程序取得證據來為指導、控制助理人員實施監盤提供指引，即主審審計師或項目經理應當考慮以下問題，來判斷監盤程序實施是否充分和適當，進而指導助理人員擴大監盤范圍或采用更有效的監盤方法：1.存貨的增長是否快于銷售收入的增長？2.存貨占總資產的百分比是否逐期增加？3.存貨周轉率是否逐期下降？4.運輸成本占存貨成本的比重是否下降？5.銷售成本所占銷售收入的百分比是否逐期下降？6.銷售成本的賬簿記錄是否與稅收報告相抵觸？7.存貨的增長是否快于總資產的增長？8.是否存在用以增加存貨余額的重大調整分錄？9.下一年度是否存在過入存貨賬戶的轉回分錄？但在本案例中，負責道提斯食品公司審計的合伙人和主審審計師不僅沒有實施分析程序來為指導助理人員實施監盤提供指引，甚至連最基本的謹慎做法都沒有做到，如沒有認真復核監盤工作底稿、不重視對被審計單位臨時補充資料和審計人員提出疑問實施追查，這是合伙人和主審審計師的嚴重失職，他們理應為此付出代價。
有效控制對實物資產的監盤
美國道提斯食品公司是個上市公司，道提斯食品公司格雷溫斯分部是一個儲貨中心，專門負責批發冰凍食品，其總經理那斯溫特是一個剛剛由銷售員提升起來的雄心勃勃的年輕人。他升任不久，該分部因業績不佳和未能完成利潤目標而接連受到總部的批評，他感到壓力大。為提升業務，那斯溫特開始采取諸如在實有存貨報告書中混入虛假的存貨項目登記表、更改存貨計算單位和直接在存貨日記賬上輸入虛構的存貨等簡單的造假方法，在上報總部的月度業績報告中虛增存貨，致使1980—1981年間，道提斯食品公司合并凈收益因此而分別虛增了15％和39％。
在1980—1981年間，格特曼會計師事務所擔任道提斯食品公司年度會計報表審計業務，為什么專業審計師沒有發現道提斯食品公司如此簡單的存貨造假呢？分析其主要原因可歸結為負責該審計項目的格特曼會計師事務所合伙人湯姆斯。韋森和主審注冊會計師法萊克。波拉沒有嚴格控制對實物資產的監盤：
1.在發現道提斯食品公司存在如下情況時，韋森和波拉沒有對存貨采取不同于常規程序的詳查方法：（1）存貨在道提斯食品公司資產負債表中約占總資產的40％；（2）道提斯食品公司（特別是格雷溫斯分部）的存貨內部控制制度存在很多薄弱環節；（3）在1980—1981年間，格雷溫斯分部的存貨余額大量增加，使得該分部的存貨周轉率大大低于正常水平。
2.審計人員實地盤點時馬馬虎虎。如審計人員因怕冷而在格雷溫斯分部的冷庫里清點存貨時敷衍了事；在1980年的存貨實地盤點后，那斯溫特又向韋森和波拉交來三張虛假的存貨登記表，并聲明是審計人員在盤點時忽略的，韋森和波拉只是粗略地核對后，便把表上所有金額歸入格雷溫斯分部的存貨余額中。
3.不重視對存貨盤點差異的追查。1981年，負責存貨盤點的審計人員發現存貨登記表上的數目與計算機打印出來的年末存貨余額不符，他通知了韋森并給那斯溫特寫了一份備忘錄，要求他做出解釋，但那斯溫特沒有答復，韋森也沒有追查此事，波拉在復核工作底稿時也沒有關注監盤人員對存貨差異提出的疑慮。
［分析］
自1939年邁克遜、羅賓斯案發生后，存貨監盤已成為注冊會計師審計的公認審計程序，但在現實中，仍然存在著許多因不重視實物資產的監盤而增大審計風險的事件。注冊會計師不重視對實物資產的監盤通常表現在兩個方面：一是不對實物資產實施監盤；二是雖然對實物資產實施監盤，但只是機械地走程序，而不實質性地控制監盤程序的實施。如本案例中，審計人員發現存貨約占總資產的40％，道提斯食品公司（特別是格雷溫斯分部）的存貨內部控制制度存在很多薄弱環節等具體情況時，沒有擴大監盤范圍；審計人員在實地盤點時，因怕冷不認真清點；對于盤點數和賬面數之間的差異，審計人員沒有追查取證予以確認，這種不嚴格控制監盤程序的做法和不實施監盤程序一樣，都不能取得確認存貨數量和狀況的有效證據，潛在風險很大。
在審計實務中，主審審計師或項目經理負責監盤計劃的制定和對實施監盤程序進行控制，但具體清點人員往往是一些缺乏經驗的助理人員，因此，監盤風險可能源自兩個方面：一是具體實施監盤的審計人員因怕冷、怕臟等原因工作不認真或因缺乏經驗而操作不當；二是負責審計項目的主審審計師或項目經理不能夠有效地控制監盤的全過程。為保證監盤質量和避免監盤風險，主審審計師或項目經理應該嚴格指導、控制和復核監盤程序的實施，必要時，還應當利用分析性程序取得證據來為指導、控制助理人員實施監盤提供指引，即主審審計師或項目經理應當考慮以下問題，來判斷監盤程序實施是否充分和適當，進而指導助理人員擴大監盤范圍或采用更有效的監盤方法：1.存貨的增長是否快于銷售收入的增長？2.存貨占總資產的百分比是否逐期增加？3.存貨周轉率是否逐期下降？4.運輸成本占存貨成本的比重是否下降？5.銷售成本所占銷售收入的百分比是否逐期下降？6.銷售成本的賬簿記錄是否與稅收報告相抵觸？7.存貨的增長是否快于總資產的增長？8.是否存在用以增加存貨余額的重大調整分錄？9.下一年度是否存在過入存貨賬戶的轉回分錄？但在本案例中，負責道提斯食品公司審計的合伙人和主審審計師不僅沒有實施分析程序來為指導助理人員實施監盤提供指引，甚至連最基本的謹慎做法都沒有做到，如沒有認真復核監盤工作底稿、不重視對被審計單位臨時補充資料和審計人員提出疑問實施追查，這是合伙人和主審審計師的嚴重失職，他們理應為此付出代價。
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