舞弊是指采取欺騙的手段，有意識地違反既定的公眾認可的規則以獲取某種私利的行為。本文就舞弊審計談點粗淺看法。

　　一、舞弊審計的主要特征

　　舞弊審計目標的局限性。舞弊審計的目標十分明確而且具體，它只是揭露那些有意歪曲記錄及非法占用資產的行為。在舞弊審計中，內部審計人員要特別注意尋找與具體違法、違規行為有關的證據，確定舞弊的具體細節，以及舞弊行為帶來的損失金 額和影響范圍。當然，舞弊審計人員也會注意到內部控制系統的薄弱環節和效率問題，但在某種意義上，舞弊審計并非僅僅停留在這一階段，而是把注意力集中在實際發生的事件上。因此，舞弊審計的目標具有局限性。

　　舞弊審計的重要性。從現象上看，舞弊的存在，說明被審計組織的內部控制系統存在薄弱環節，如不加以改進，將會影響組織經營目標的實現。從本質上看，不論舞弊所涉及的金額有多大，在性質上它都被認為是重要的。因為，如果舞弊行為不加以制止，就會迅速蔓延，不僅會危及整個組織的生存和發展，而且會侵害國家及社會公眾的利益，導致嚴重的經濟社會后果。

　　舞弊審計的過程具有風險性。舞弊審計較大的風險性主要表現在審計的執行過程和審計報告兩個階段。審計人員在實施舞弊審計過程中，很難把握審計的深度和審計的職責范圍，容易超越審計職權 而觸犯有關法律，從而導致審計風險。在編制審計報告時，也往往會忽視舞弊審計報告與常規審計報 告程序上的差別，不去征求法律顧問的意見，致使由于措詞或定性不當而使審計報告冒有違法的風險。

　　舞弊審計的時間具有隨機性。從一定意義上 說，常規審計體現了較強的計劃性和有序性。但舞弊審計則不然，國際內部審計協會（11A）在2001年修訂的《內部審計實務標準》實務公告1220—1應有的職業審慎性中指出：“…，然而，無論何時開展內 部審計，審計師都應該考慮存在重大違法亂紀現象或不遵守有關規定的現象的可能性?！彼髮徲嬋藛T在從事常規審計的每時每刻，都以高度的職業警惕性和較強的專業熟練性，注意發現舞弊行為的嫌疑，并隨時采取恰當的審計方式進行檢測與調查。相比而言，舞弊審計確實具有隨機性。

　　二、舞弊審計對內部審計人員的要求

　　1.應有的職業審慎性。職業審慎是內部審計人員應具備的合理謹慎態度和技能。舞弊審計具有相 當的困難性、復雜性及風險性，要求審計人員在審計過程中更加注意保持其應有的職業審慎。包括：

　?。?） 具有預防、識別和檢查舞弊的基本知識和技能，在執行審計項目時警惕相關方面可能存在的舞弊風險。

　?。?）根據被審計事項的重要、復雜性以及審計的成本效益，合理關注和檢查可能存在的舞弊行為。

　?。?）運用適當的審計職業判斷，確定審計范圍和審計程序， 以發現、檢查和報告舞弊行為。

　?。?）如果內部審計師確定有充分跡象表明發生了舞弊，應及時報告組織 適當的管理層，并提出進一步檢查的建議。

　　2.保持一定的獨立性。獨立性可使內部審計人員出具公正的和不偏不倚的鑒定或評價。它是一切 審計工作質量得以保證的根本前提。實施舞弊審計首先要求內部審計人員保持足夠的獨立性。在實際 工作中，組織內部舞弊的主體大多為管理者。因此，在一定程度上可以說，舞弊審計的主要對象是組織 的領導層。這樣一來，就形成了一組矛盾，一方面， 內審部門受管理層的領導，另一方面內審部門要對上司進行審計，怎樣保證審計質量？保持獨立性自然就成為一個重要的問題。

　　3.保持必要的程序性。在實施常規審計時，內部審計人員必須時刻警惕產生舞弊的各種可能性， 并利用專業知識和經驗，借助于已收集的審計信息， 注意發現產生舞弊的各種可疑現象。如果確定具有足夠的證明有舞弊的跡象，且可以提出進行調查的 建議時，要通知組織內適當的權力機構。在開展舞弊審計調查時，內部審計人員應注意使用審計知識和專業技能的技巧性，避免使舞弊審計工作走入歧 途。同時，注意與管理層、法律顧問和其他專家保持行動上的協調，以提高審計效率，減少失誤。舞弊審計工作結束時，應提交審計報告，重大的舞弊行為應向高級管理層和董事會報告。審計報告應包括所有發現的問題、結論、建議和應采取的措施。為了保證舞弊審計結論的合法性，有關舞弊情況的報告的草案必須提交法律顧問進行審查。為了保證審計的有效性，內部審計人員應施行后續審計。

　　4.具有足夠的專業熟練性。專業熟練性的確切含義是：內部審計人員必須遵守職業行為準則，具有高尚的道德情操，本著“誠實、客觀、勤奮”的原則執 行審計任務；熟練地運用內部審計實務標準、程序和技術，精通會計原則和技術，了解熟悉管理原則并懂得與審計有關的經濟、商業、稅收、財務法規，以及定量分析方法和電算化系統等基本原理；同時具備與 他人進行交流的技能。足夠的專業熟練性還要求內部審計人員掌握有關舞弊的知識，懂得舞弊的特征和施行舞弊的技術。只有這樣，內部審計人員才能 提高識別舞弊行為的準確率，保證舞弊審計的恰當性。

　　三、舞弊審計的查證思路與技巧

　　內部審計師有正確、清晰的審查思路是十分重要的。美國加洲注冊會計師教材《舞弊審計規劃》一 書，較為詳細地介紹了在銷售、存貨、固定資產、利潤方面調查舞弊的共同思路：第一步，學習和掌握這些賬戶通常會發生哪些舞弊行為；第二步，分析研究容 易發生舞弊行為的環境線索；第三步，檢查分析舞弊發生后留下的痕跡；第四步，確定審計的步驟和方法。

　　取得充分可靠的證據是舞弊審計的關鍵。掌握取證的技巧是十分重要的，因為任何一個成功的調查，都由一系列細小的證據組成。因此，調查人在對事件有一個整體了解的基礎上，要考慮哪些問題需 要自己直接做出判斷，哪些需要通過調查才能做出 結論，需要做出結論的應當搜集哪些證據，以及這些 證據在何種條件下是可以接受的。

　　證據是做出正確結論的有力依據。證據分為三 種：書面證據、會見筆錄及證人證言、各類會計資料及分析資料。最為可靠的證據是從獨立的第三者手中獲得的書面證抿，而說服力最低的星盲轄從被調查者那里得到的會見筆錄。對于所獲得的書面證據，內部審計師必須確保其真實可靠，因而需要審查這些書證是否被涂改、簽名是否絕對真實、書信是否被拆封，等等。

　　四、設計延伸性審計程序借以發現和揭露舞弊延伸性程序在舞弊審計中經常應使用。延伸性程序并沒有一個特別限制，它主要取決于內部審計師的思維、設計以及企業管理當局的合作程度。內部計師認為必要的任何合法的程序，都可以成為追蹤舞弊的審計程序。常用的延伸性程序包括：

　　1.在一日之內或近期之內突擊盤點兩次現金。第一次盤點很容易讓舞弊者事先有所準備，而出其不意的第二次盤點，就能發現貪污或挪用行為。

　　2.對供應商及客戶進行調查?？梢园l現由企業采購人員或其他人員虛構的供應商，同時可以揭露 一些由企業內部雇員虛構的客戶。

　　3.對應收賬款總賬和明細賬進行特別的加總核 對。

　　4.測算現金收入送存銀行拖延的時間?？梢詸z查現金日記賬，比較現金收入和該筆收入解存銀行的時間，如果發現時間有拖延又無法解釋原因，也許就意味著現金的挪用。

　　5.舞弊審計詢問程序。詢問要特別謹慎，不要同有可能涉及舞弊的人員討論舞弊的可能性?？梢?在平常的審計中設計一些針對舞弊的常規問題，讓相關人員解答，這樣就不會引起舞弊者的警覺，而審計人員也可以從這些問題的解答中獲得線索。

　　6.被懷疑對象財產凈值追蹤分析。一旦舞弊行為被發現，或確實值得懷疑時，就要對懷疑對象進行個人財產凈值分析，即將他的個人資產總額減去負債總額得到的凈值進行期初期末比較，分析差額以及凈值變動的原因。

　　7.跟蹤支出分析。將正常收入同所有支出進行比較，假如支出超越了收入，也許就是舞弊所得。應當說明的是，上述探討并不是說明審計人員可以單獨開展舞弊審計。在實際工作中，由于舞弊審計的復雜性，開展舞弊審計需要其他部門、專業人員的配合，比如公檢法部門、紀檢監察部門、法律界 人士、相關專業的技術人員、被審計單位的管理當局 等。舞弊審計是一項綜合性很強的工作，只有各方 面力量協調運作、默契配合，才能達到既定的審計目標。