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淺談審計機關委托審計的相關法律事項
近年來，隨著社會經濟的發展和國家審計地位的提高，國家審計機關現有的審計力量與審計任務之間的矛盾日益突出，各級審計機關委托社會中介機構或外聘專業技術人員參加審計項目的現象逐漸增多。據粗略統計，目前僅審計署和各特派辦每年聘請的注冊會計師和一些外部的工程技術、管理人員等已達500人（次）左右，各地審計機關也不同程度地采取了這一形式，甚至有的地方已經提出將社會審計組織納入審計資源整合的范疇。但與此相應的各級審計機關的法律意識、制度準備及經費保障等方面仍比較欠缺，應引起足夠的重視。
一、委托審計的法律定位
所謂委托審計是指審計機關根據工作需要委托社會中介機構或者聘請具有專業技術資格人員完成審計機關指定的工作，并對審計機關負責的行為。從法律的角度委托審計屬于行政委托，即行政機關將其職權的一部分，依法委托給其他組織或個人行使的法律行為。審計機關委托的組織通常是會計師、審計師事務所等社會中介組織，多為公司制企業，不是行政主體，必須以委托機關的名義行使特定的行政職能，并由委托機關承擔法律責任。
現代社會，國家行政管理的范圍日益擴展，管理事務也日漸繁雜。為節約行政成本、提高行政效能，行政機關將部分本應由自己管理的行政公務委托給非行政組織或個人來行使的行政委托行為已經成為一個發展趨勢。但行政權力是國家行政機關執行國家法律、政策，管理內政外交事務的權力，是國家權力的組成部分，是社會秩序的保障，與立法權、司法權相比最經常、最廣泛、最直接地觸及組織和公民個人的權益，作為公權力，沒有法律的認可不能夠自由轉讓或委托。2004年，國務院出臺的《全面推進依法行政實施綱要》明確要求各級政府建立健全行政執法主體資格制度。非行政機關的組織未經法律、法規授權或者行政機關的合法委托，不得行使行政執法權。委托審計作為一種行政委托，是將神圣的審計執法監督權對外委托由非行政機關來行使而法律責任仍要由審計機關承擔，加之濫用權力可能造成的嚴重的社會影響，采用時也就必須慎之又慎。
二、委托審計的法律依據
現階段的委托審計主要有兩種形式，一是從社會審計組織或其它企事業單位臨時聘用審計人員或工程、法律等方面專家，編入審計機關審計組；二是委托中介機構執行審計機關統一組織項目的部分子項目。
對于第一種情況，《中華人民共和國審計法實施條例》第十條規定，審計機關實施審計時，根據工作需要，可以聘請具有與審計事項相關專業知識的人員。2003年，審計署對新疆維吾爾自治區審計廳下發的《審計署關于能否聘請社會中介機構的審計人員參與審計問題的批復》（審法發［2003］52號）也引用了該條款。這種情況無疑是符合《條例》明文規定的。
第二種情況作為正常的行政委托符合現代行政法法理，但仍無法規明確規定，而國家在行政授權和行政委托的立法方面也確實存在一定空白。目前，一些地方審計機關已經制定了委托審計的相關管理辦法，如《重慶市審計局委托審計實施辦法》，《蘇州市審計局組織中介機構和聘請專業人員參與政府公共工程審計暫行辦法》等，建議審計署應先制定相應的部門規章，加強管理和引導，并逐步上升到立法層次。
三、委托審計涉及的具體法律事項
社會中介組織與國家審計機關的工作性質有很大區別，其工作人員身份也截然不同，行政委托也不同于一般商業上的委托行為，必須嚴格加以監督和規范。
外聘審計人員或專家，應調查了解其個人專業技術資格，并就有關工作標準、人員管理、保密事項、違約責任及付費標準簽訂責任書，費用由審計機關承擔。
審計機關在職責范圍內委托中介機構以審計機關的名義組成審計組，可以采用招投標、邀請招標或者指定委托等形式選擇適宜的中介機構。采用招投標方式的，應遵照《中華人民共和國招標投標法》和《中華人民共和國注冊會計師法》的有關規定，參照財政部制定的《委托會計師事務所審計招標規范》（財會〔2006〕2號）履行法定程序。審計機關應嚴格審查中介機構的資質，充分利用財政部門和注冊會計師協會公開的行業信息及其它信息，了解中介機構與被審計單位的經濟、業務和其他背景關系。中介機構與被審計單位之間不能有資本紐帶、不能有重大經濟業務往來和其他關聯關系。根據行政法的公正原則，雙方也不能有同業競爭關系。選定的中介機構后，審計機關應與其簽訂委托審計的協議書，明確雙方的責、權、利，具體包括審計事項、范圍、質量標準、完成時限、審計資料和證據的移交保管、保密責任、付費方式、違約責任、解決爭議的方式、出現行政復議或行政訴訟時的配合方式以及雙方其它各項權利和義務。書面委托書的實質是審計機關委托受委托人實施某種特定行政權的書面合同，是行政委托成立所必須的形式要件。此外，為妥善處理與被審計單位的關系，審計機關也可以對中介機構簽發委托審計授權書，指明委托和受委托單位，規定委托事項范圍和時限。
委托審計應堅持國家審計的基本形式，應由審計機關發出審計通知書、征求被審計單位意見、出具審計報告和其他業務文書等。審計工作方案應由審計機關制定或認可，并應加強對審計過程的監督，嚴格保證按照方案實施審計。中介機構如在審計中遇到重大問題需調整方案應經由審計機關同意。審計機關應將委托審計項目視同一般審計項目，組織嚴格的審計復核，應以審計機關的名義就審計報告的征求意見稿向被審計單位征求意見，以及進行處理處罰。此外，除審計日記、審計工作底稿、審計證據、審計書面結果外，應將招標資料或直接委托中介機構的決策會議記錄、委托審計協議書以及受委托單位、人員的資質、資格、付費憑證的復印件等有關資料歸入審計檔案。
總之，委托中介機構和外聘專業技術人員必須嚴格遵守法律法規的規定，提高依法行政的意識，堅持國家審計的基本準則和各項準則，切實將社會審計作為政府審計的有益補充，并通過聘用專業技術人員彌補審計人員專業結構的不足，使委托審計成為加強審計執法監督的一項重要措施。
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