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企業資產評估增值的稅務安排
對于企業在改組改制過程中發生資產評估增值的稅務處理，現行企業所得稅政策規定具有一定的“可選擇性”，企業可根據自身情況，選擇不同的稅務處理方式。
基本案例A公司吸收合并B公司。A公司合并前凈資產的公允價值為1億元。B公司凈資產賬面價值為－1000萬元，評估價值為200萬元（增值部分主要為房地產），合并前有尚未彌補的虧損1500萬元（未超過稅法規定的5年彌補期限）。企業合并過程中的非股權支付額為0，預計合并后A公司每年應納稅所得額約為1000萬元。
政策分析《國家稅務總局關于企業合并分立業務有關所得稅問題的通知》（國稅發〔2000〕119號）規定：
1.企業合并，通常情況下，被合并企業應視為按公允價值轉讓，處置全部資產，計算資產的轉讓所得，依法繳納所得稅。被合并企業以前年度的虧損，不得結轉到合并企業彌補。合并企業接受被合并企業的有關資產，計稅時可以按經評估確認的價值確定成本；
2.合并企業支付給被合并企業或其股東的收購價款中，除合并企業股權以外的現金，有價證券和其他資產（即非股權支付額），不高于所支付的股權票面價值（或支付的股本的賬面價值）20%的，經稅務機關審核確認，當事各方“可選擇”按下列規定進行所得稅處理：被合并企業不確認全部資產的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅。被合并企業以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限，可由合并企業繼續按規定用以后年度實現的與被合并企業資產相關的所得彌補，合并企業接受被合并企業全部資產的計稅成本，須以被合并企業原賬面凈值為基礎確定。
籌劃方案根據國稅發〔2000〕119號文件規定，A公司吸收合并B公司有兩種稅務處理方案：
方案一：免稅合并。因為本例中非股權支付比例為0（低于20%），所以B公司可不確認資產的轉讓所得，其虧損可由合并后的A公司繼續用以后年度實現的與B公司凈資產相關的所得彌補，A公司接受B公司全部資產的計稅成本，須以B公司原賬面凈值為基礎確定。
方案二：應稅合并。當非股權支付比例低于20%時，國稅發〔2000〕119號文件規定為“可選擇”免稅合并，因此A公司和B公司有權選擇按上述第1項規定進行稅務處理（即選擇應稅合并）。B公司可視為按公允價值轉讓，處置全部資產，計算資產的轉讓所得，依法繳納所得稅，B公司以前年度的虧損，不得結轉到合并后的A公司彌補，A公司接受B公司的有關資產，計稅時可以按經評估確認的價值確定成本。
方案比較：
1.方案一中B公司不確認資產轉讓所得，不繳納企業所得稅。方案二中B公司須確認資產轉讓所得1200萬元［200－（－1000）］，但確認的資產轉讓所得可全部用于彌補以前年度虧損（1200<1500），不需要負擔企業所得稅；
2.方案一中B公司虧損可結轉到合并后的A公司進行彌補，但B公司凈資產的公允價值僅占合并后A公司凈資產公允價值的2%［200÷（10000+200）×100%］，合并后每年大約只能彌補虧損20萬元（1000×2%），考慮稅前彌補虧損年限，合并前B公司的1500萬元虧損，合并后大約只能在稅前彌補100萬元。方案二中B公司虧損不得結轉到A公司彌補；
3.方案一中A公司接受B公司的有關資產只能按B公司的原賬面凈值提取折舊（或攤銷，下同）在稅前扣除。方案二中A公司接受B公司的有關資產可按評估價值提取折舊在稅前扣除。
由此可見，在本例中，無論采取哪種合并方案，B公司均不需要負擔企業所得稅。方案一的優勢在于合并后A公司可在稅前彌補B公司的虧損約100萬元，方案二的優勢在于合并后A公司可在稅前多列支折舊1200萬元，可見，方案二顯然優于方案一。
在企業合并過程中，資產評估增值稅務處理方案的可選擇性往往容易被忽視。在大多數情況下，免稅合并的稅負低于或等于應稅合并，但在符合一定條件時，企業也可自行選擇應稅合并，從而在稅前列支更多的固定資產折舊、無形資產攤銷等費用。
需要注意的是，如果本例B公司沒有可在稅前彌補的虧損，那么就應當選擇免稅合并。雖然A公司取得B公司資產只能按B公司原賬面價值在稅前提取折舊，但是B公司可避免承擔資產轉讓所得應負擔的企業所得稅。選擇免稅合并的好處，可以理解為延遲了企業所得稅的納稅義務發生時間。在選擇免稅合并時，如果B公司股東需要支付現金，A公司可先支付B公司股東股權實現免稅合并，然后B公司股東再將取得的股權轉讓給A公司股東，取得現金。
案例點評李代桃僵，本意是指兄弟要像桃李共患難一樣相互幫助，相互友愛。此計用在軍事上，是指在敵我雙方勢均力敵，或者敵優我劣的情況下，用小的代價，換取大的勝利的謀略。例如，孫臏賽馬的故事為大家所熟知，他在田忌的馬總體上不如對方的情況下，使他仍以二比一獲勝。
在選擇免稅合并或者應稅合并時，需要比較以下三項指標：一是合并過程中需要繳納的企業所得稅；二是合并后可以彌補的虧損；三是合并后資產的計稅成本。本例對三項指標進行比較分析后，得出“在符合免稅合并條件時仍然應當選擇應稅合并”的結論，其原理是放棄彌補虧損的小利，取得稅前提取折舊的更大利益。該原理與“李代桃僵”之謀略基本相同。
除企業合并外，在企業分立、整體資產置換等其他改組改制過程中發生的資產評估增值，也可比照上例選擇最有利的稅務處理方案。
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