一、土地開發支出劃分和歸集的原則

　　房地產開發企業開發的土地，按其用途可將它分為如下兩種：一種是為了轉讓、出租而開發的商品性土地（也叫商品性建設場地）；另一種是為開發商品房、出租房等房屋而開發的自用土地。前者是企業的最終開發產品，其費用支出單獨構成土地的開發成本；而后者則是企業的中間開發產品，其費用支出應計入商品房、出租房等有關房屋開發成本。現行會計制度中設置的“開發成本——土地開發成本”科目，它的核算的內容，與企業發生的土地開發支出并不完全對口，原則上僅限于企業開發各種商品性土地所發生的支出。企業為開發商品房、出租房等房屋而開發的土地，其費用可分清負擔對象的，應直接計入有關房屋開發成本，在“開發成本——房屋開發成本”科目進行核算。如果企業開發的自用土地，分不清負擔對象，應由兩個或兩個以上成本核算對象負擔的，其費用可先通過“開發成本——土地開發成本”科目進行歸集，待土地開發完成投入使用時，再按一定的標準（如房屋占地面積或房屋建筑面積等）將其分配計入有關房屋開發成本。如果企業開發商品房、出租房使用的土地屬于企業開發商品性土地的一部分，則應將整塊土地作為一個成本核算對象，在“開發成本——土地開發成本”

　　賬戶中歸集其發生的全部開發支出，計算其總成本和單位成本，并于土地開發完成時，將成本結轉到“開發產品”賬戶。待使用土地時，再將使用土地所應負擔的開發成本，從“開發產品”賬戶轉入“開發成本——房屋開發成本”漲戶，計入商品房、出租房等房屋的開發成本。

　　二、土地開發成本核算對象的確定和成本項目的設置

　　（一）土地開發成本核算對象的確定

　　為了既有利于土地開發支出的歸集，又有利于土地開發成本的結轉，對需要單獨核算土地開發成本的開發項目，可按下列原則確定土地開發成本的核算對象：

　　1.對開發面積不大、開發工期較短的土地，可以每一塊獨立的開發項目為成本核算對象；

　　2.對開發面積較大、開發工期較長、分區域開發的土地，可以一定區域作為土地開發成本核算對象。

　　成本核算對象應在開工之前確定，一經確定就不能隨意改變，更不能相互混淆。

　　（二）土地開發成本項目的設置

　　企業開發的土地，因其設計要求不同，開發的層次、程度和內容都不相同，有的只是進行場地的清理平整，如原有建筑物、障礙物的拆除和土地的平整；有的除了場地平整外，還要進行地下各種管線的鋪設、地面道路的建設等。因此，就各個具體的土地開發項目來說，它的開發支出內容是不完全相同的。企業要根據所開發土地的具體情況和會計制度規定的成本項目，設置土地開發項目的成本項目。對于會計制度規定的、企業沒有發生支出內容的成本項目，如建筑安裝工程費，配套設施費，可不必設置。根據土地開發支出的一般情況，企業對土地開發成本的核算，可設置如下幾個成本項目：（1）土地征用及拆遷補償費或土地批租費；（2）前期工程費；（3）基礎設施費；（4）開發間接費。其中土地征用及拆遷補償費是指按照城市建設總體規劃進行土地開發所發生的土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費，及有關地上、地下物拆遷補償費等。但對拆遷舊建筑物回收的殘值應估價入賬并沖減有關成本。開發土地如通過批租方式取得的，應列入批租地價。前期工程費是指土地開發項目前期工程發生的費用，包括規劃、設計費，項目可行性研究費，水文、地質勘察、測繪費，場地平整費等。基礎設施費是指土地開發過程中發生的各種基礎設施費，包括道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊等設施費用。開發間接費指應由商品性土地開發成本負擔的開發間接費用。土地開發項目如要負擔不能有償轉讓的配套設施費，還應設置“配套設施費”成本項目，用以核算應計入土地開發成本的配套設施費。

　　三、土地開發成本的核算

　　企業在土地開發過程中發生的各項支出，除可將直接計入房屋開發成本的自用土地開發支出在“開發成本——房屋開發成本”賬戶核算外，其他土地開發支出均應通過“開發成本——土地開發成本”賬戶進行核算。為了分清轉讓、出租用土地開發成本和不能確定負擔對象自用土地開發成本，對土地開發成本應按土地開發項目的類別，分別設置“商品性土地開發成本”和“自用土地開發成本”兩個二級賬戶，并按成本核算對象和成本項目設置明細分類賬。對發生的土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎設施費等土地開發支出，可直接記入各土地開發成本明細分類賬，并記入“開發成本——商品性土地開發成本”、“開發成本——自用土地開發成本”賬戶的借方和“銀行存款”、“應付賬款——應付工程款”等賬戶的貸方。發生的開發間接費用，應先在“開發間接費用”賬戶進行核算，于月份終了再按一定標準，分配計入有關開發成本核算對象。應由商品性土地開發成本負擔的開發間接費，應記入“開發成本——商品性土地開發成本”賬戶的借方和“開發間接費用”賬戶的貸方。

　　現舉例說明土地開發成本的核算如下；

　　如某房地產開發企業在某月份內，共發生了下列有關土地開發支出：

　　301　　　　　 　351

　　商品性土地　　　　自用土地

　　支付征地拆遷費 78 000元 72 000元

　　支付承包設計單位前期工程款 20 000元 18 000元

　　應付承包施工單位基礎設施款 25 000元 18 000元

　　分配開發間接費 10 000元

　　合　　　計 133 000元 108 000元

　　則在用銀行存款支付征地拆遷費時，應作：

　　借；開發成本——商品性土地開發成本 78 000

　　　　開發成本——自用土地開發成本 72 000

　　　　貸；銀行存款 150 000

　　用銀行存款支付設計單位前期工程款時，應作：

　　借：開發成本——商品性土地開發成本 20 000

　　　　開發成本——自用土地開發成本 18 000

　　　　貸：銀行存款 38 000

　　將應付施工企業基礎設施工程款入賬時，應作：

　　借：開發成本——商品性土地開發成本 25 000

　　　　開發成本——自用土地開發成本 18 000

　　　　貸；應付賬款——應付工程款 43 000

　　分配應記入商品性土地開發成本的開發間接費用時，應作：

　　借：開發成本——商品性土地開發成本 10 000

　　　　貸：開發間接費用 10 000

　　同時應將各項土地開發支出分別記入商品性土地開發成本、自用土地開發成本明細分類賬。

　　四、已完土地開發成本的結轉

　　已完土地開發成本的結轉，應根據已完成開發土地的用途，采用不同的成本結轉方法。

　　為轉讓、出租而開發的商品性土地，在開發完成并經驗收后，應將其實際成本自“開發成本——商品性土地開發成本”賬戶的貸方轉入“開發產品——土地”賬戶的借方。假如上述開發企業商品性土地經開發完成并驗收，加上以前月份開發支出共1002 000元，應作如下分錄入賬：

　　借：開發產品——土地 1002 000

　　　　貸：開發成本——商品性土地開發成本 1002 000

　　為本企業房屋開發用的土地，應于開發完成把土地投入使用時，將土地開發的實際成本結轉計入有關房屋的開發成本，結轉計入房屋開發成本的土地開發支出，可采用分項平行結轉法或歸類集中結轉法。分項平行結轉法是指將土地開發支出的各項費用按成本項目分別平行轉入有關房屋開發成本的對應成本項目。歸類集中結轉法是指將土地開發支出歸類合并為“土地征用及拆遷補償費或批租地價”和“基礎設施費”兩個費用項目，然后轉入有關房屋開發成本的“土地征用及拆遷補償費或批租地價”和“基礎設施費”成本項目。凡與土地征用及拆遷補償費或批租地價有關的費用，均轉入有關房屋開發成本的“土地征用及拆遷補償費或批租地價”項目；對其他土地開發支出，包括前期工程費、基礎設施費等，

　　則合并轉入有關房屋開發成本的“基礎設施費”項目。經結轉的自用土地開發支出，應將它自“開發成本——自用土地開發成本”賬戶的貸方轉入“開發成本——房屋開發成本”賬戶的借方。

　　假如上述開發企業自用土地在開發完成后，加上以前月份開發車出 540 000元共 648 000元。這塊土地用于建造 151出租房和181周轉房，其中 151出租房用地1500平方米， 181周轉房用、地1200平方米，則單方自用土地開發成本為 240元（648000元／1500+1200），應結轉151出租房開發成本的土地開發支出為360 000元（240元×1500），結轉 181周轉房開發成本的土地開發支出為 288 000元（240元×1200），在總分類核算上應作如下分錄入賬：

　　借：開發成本——房屋開發成本 648 000

　　　　貸：開發成本——自用土地開發成本 648 000

　　如果自用土地開發完成后，還不能確定房屋和配套設施等項目的用地，則應先將其成本結轉“開發產品——自用土地”賬戶的借方，于自用土地投入使用時，再從“開發產品——自用土地”賬戶的貸方將其開發成本轉入“開發成本——房屋開發成本”等賬戶的借方。