全面推開營改增政策指引——四大行業座談會問題系列解答之房地產業

　　一、關于土地價款的扣除問題

　　房地產開發企業為取得土地使用權支付的費用包括土地出讓金、拆遷補償費、征收補償款、開發規費等。

　　土地出讓金通常是指各級政府土地管理部門將土地使用權出讓給土地使用者，按規定向買受人收取的土地出讓的全部價款。土地出讓金根據批租地塊的條件，可以分為“熟地價”（即提供“七通一平”的地塊價，包括土地使用費和開發費）、“毛地”或“生地”價。其票據由財政部門出具。

　　拆遷補償費通常是指拆建單位依照規定標準向被拆遷房屋的所有權人或使用人支付的各種補償金，主要包括房屋補償費、周轉補償費和獎勵性補償費三方面。其票據主要是被拆遷房屋的所有權人或使用人出具的發票或者收據。

　　征收補償款通常是指政府先將土地拍賣出讓，再由政府出面征收拆遷但由房地產開發企業承擔、并通過政府向被拆遷房屋的所有權人或使用人支付的款項。其票據為政府財政部門出具的非稅收入票據。

　　開發規費通常是指在房地產開發過程中，房地產開發企業按照項目所在地的收取標準向政府多個部門繳納若干項的各種規費。其票據為政府部門出具的非稅收入票據。

　　目前只有土地出讓金列入差額扣除范圍。

　　房地產開發企業從二級土地市場取得的土地使用權，憑取得的專用發票抵扣進項稅額。

　　二、關于扣除土地出讓金及進項抵扣問題

　　（一）房地產開發企業土地價款扣除范圍。房地產開發企業中的一般納稅人，銷售其開發的房地產項目（選擇適用簡易計稅方式的除外），單獨作價銷售的配套設施，例如幼兒園、會所等項目，其銷售額可以扣除該配套設施所對應的土地價款。

　　房地產開發企業中的一般納稅人銷售其開發的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外），只能扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款。采取“舊城改造”方式開發房地產項目的，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，不得扣除直接支付給拆遷戶的補償款。

　　（二）房地產兼有新老項目無法準確劃分進項稅如何計算。一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，兼有一般計稅方法計稅、簡易計稅方法計稅、免征增值稅的房地產項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，應以《建筑工程施工許可證》注明的“建設規模”為依據進行劃分。

　　不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×（簡易計稅、免稅房地產項目建設規模÷房地產項目總建設規模）

　　（三）房地產開發企業的售樓處、樣板間的進項稅額如何抵扣，這些設施如果后拆除已經抵扣的進項稅是否要轉出問題。售樓處、樣板間屬于在施工現場修建的臨時建筑物、構筑物，其進項稅額可一次性抵扣，如果終拆除，表明售樓部、樣板間已經使用完畢，不需要做轉出。

　　（四）房地產企業有一般計稅方法和簡易計稅方法，如何進行抵扣。簡易計稅方法的應納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。一般計稅方法的應納稅額，是指當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額。房地產兼有新老項目分別使用一般計稅方法和簡易計稅方法的，需對進項稅進行劃分。

　　三、征收范圍界定問題

　　（一）納稅人以無形資產或不動產作為投資，應按規定繳納增值稅。《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十條規定：“銷售服務、無形資產或者不動產，是指有償提供服務、有償轉讓無形資產或者不動產。”《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十一條規定：“有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。”以不動產投資，是以不動產為對價換取了被投資企業的股權，取得了“其他經濟利益”，應當繳納增值稅。

　　（二）車輛停放服務屬于不動產經營租賃范圍。車輛停放服務老項目，是指取得不動產所在地物價管理部門批復的《停車場收費許可證》或《房屋建筑項目竣工驗收備案收文回執》注明時間為2016年4月30日前的項目。

　　（三）關于房地產開發企業銷售精裝修房所含裝飾、設備是否視同銷售問題。《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條第二款規定，視同銷售不動產的范圍是：“單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產，但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。”

　　房地產開發企業銷售精裝修房，已在《商品房買賣合同》中注明的裝修費用（含裝飾、設備等費用），已經包含在房價中，因此不屬于稅法中所稱的無償贈送，無需視同銷售。

　　（四）地下車位租賃行為增值稅稅目如何適用問題。《合同法》規定，租賃合同超過20年無效。對租賃，按財稅〔2016〕36號文件規定，應按銷售不動產處理，適用11%增值稅稅率。

　　（五）隨房贈送物業管理費如何確認銷售額。買房送物業管理費視同銷售，按市場公允價，確定銷售額征稅。

　　（六）沒收的定金和違約金是否應當繳納增值稅及開具發票。沒收的定金和違約金，如果后交易成交，則需繳納增值稅，如果交易沒有成交，則不需要繳納增值稅。

　　四、關于房地產公司銷售不動產納稅義務發生時間的問題

　　《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條規定，增值稅納稅義務、扣繳義務發生時間為：納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。

　　納稅人發生應稅行為是納稅義務發生的前提。房地產公司銷售不動產，以房地產公司將不動產交付給買受人的當天作為應稅行為發生的時間。

　　在具體交房時間的辨別上，以《商品房買賣合同》上約定的交房時間為準；若實際交房時間早于合同約定時間的，以實際交付時間為準。

　　以交房時間作為房地產公司銷售不動產納稅義務發生時間，主要是基于以下幾點考慮：

　　一是可以解決稅款預繳時間與納稅義務發生時間不明確的問題；

　　二是可以解決房地產公司銷項稅額與進項稅額發生時間不一致造成的錯配問題（如果按收到房屋價款作為納稅義務發生時間，可能形成前期銷項稅額大、后期進項稅額大、長期留抵甚至到企業注銷時進項稅額仍然沒有抵扣完畢的現象）。

　　三是可以解決從銷售額中扣除的土地價款與實現的收入匹配的問題。

　　五、關于房地產開發企業預收款的范圍問題

　　房地產開發企業的預收款，為不動產交付業主之前所收到的款項，但不含簽訂房地產銷售合同之前所收取的誠意金、認籌金和訂金等。

　　六、關于代收的辦證等費用是否屬于價外費用的問題

　　房地產開發企業為不動產買受人辦理“兩證”時代收轉付并以不動產買受人名義取得票據的辦證等款項不屬于價外費用的范圍。

　　七、關于房地產公司一般納稅人一次購地、分期開發的，其土地成本如何分攤的問題

　　房地產企業一次性購地，分次開發，可供銷售建筑面積無法一次全部確定的，按以下順序計算當期允許扣除分攤土地價款：

　　（1）首先，計算出已開發項目所對應的土地出讓金已開發項目所對應的土地出讓金=土地出讓金×（已開發項目占地面積÷開發用地總面積）

　　（2）然后，再按照以下公式計算當期允許扣除的土地價款：當期允許扣除的土地價款=（當期銷售房地產項目建筑面積÷房地產項目可供銷售建筑面積）×已開發項目所對應的土地出讓金當期銷售房地產項目建筑面積，是指當期進行納稅申報的增值稅銷售額對應的建筑面積。

　　房地產項目可供銷售建筑面積，是指房地產項目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產項目時未單獨作價結算的配套公共設施的建筑面積。

　　（3）按上述公式計算出的允許扣除的土地價款要按項目進行清算，且其總額不得超過支付的土地出讓金總額。

　　（4）從政府部門取得的土地出讓金返還款，可不從支付的土地價款中扣除。

　　八、小規模納稅人轉讓土地使用權如何計稅的問題

　　小規模納稅人將取得的土地使用權未經開發直接轉讓的，為銷售土地使用權，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照3%的征收率計算應納增值稅稅額。

　　小規模納稅人將取得的土地使用權經開發后轉讓的，為轉讓建筑物或者構筑物時一并轉讓其所占土地的使用權，按照銷售不動產征收增值稅，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算應納增值稅稅額。

　　九、房地產企業將建設的醫院、幼兒園、學校、供水設施、變電站、市政道路等配套設施無償贈送（移交）給政府的，是否視同銷售的問題

　　房地產企業將建設的醫院、幼兒園、學校、供水設施、變電站、市政道路等配套設施無償贈送（移交）給政府的，如果上述設施在可售面積之外，作為無償贈送的服務用于公益事業，不視同銷售；如果上述配套設施在可售面積之內，則應視同銷售，征收增值稅。

　　十、房地產企業銷售不動產的同時，無償提供家具、家電等貨物的征稅問題

　　房地產企業銷售不動產，將不動產與貨物一并銷售，且貨物包含在不動產價格以內的，不單獨對貨物按照適用稅率征收增值稅。例如隨精裝房一并銷售的家具、家電等貨物，不單獨對貨物按17%稅率征收增值稅。

　　房地產企業銷售不動產時，在房價以外單獨無償提供的貨物，應視同銷售貨物，按貨物適用稅率征收增值稅。例如，房地產企業銷售商品房時，為促銷舉辦抽獎活動贈送的家電，應視同銷售貨物，按貨物適用稅率征收增值稅。

　　十一、關于房地產開發企業的多個老項目是否可以部分選擇簡易計稅方法，部分選擇一般計稅方法問題

　　房地產開發企業的多個老項目可以部分選擇簡易計稅方法，部分選擇一般計稅方法。一經選擇簡易計稅方法計稅的項目，36個月內不得變更為一般計稅方法計稅。

　　房地產以項目管理為原則，同一房地產企業的老項目需要單獨備案，符合老項目標準的，可以選擇適用簡易征收。按5%征收率繳納增值稅。除法律規定不得開具增值稅專用發票的情形外，一般納稅人可自行開具增值稅專用發票。

　　例如：一個房地產開發企業有A、B兩個老項目，A項目適用簡易計稅方法并不影響B項目選擇一般計稅方法。

　　十二、不動產老項目的確定問題

　　（一）轉讓不動產老項目納稅人轉讓不動產，產權變更登記日期在2016年4月30日前的項目。

　　（二）自建不動產老項目納稅人取得的一個《建筑工程施工許可證》或建筑施工合同注明的開工時間在2016年4月30日前的項目。

　　1、《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產項目；2、《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。

　　（三）出租不動產的老項目關于2016年4月30日前開工建設的在建工程，完工后用于出租是否可以選擇簡易計稅方法問題，可以選擇簡易計稅方法。

　　《納稅人提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理辦法》（國家稅務總局公告2016年第16號）第三條第（一）款規定：“一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額” .此問題的實質是對不動產租賃中“取得”概念進行解釋。國家稅務總局公告2016年第16號允許選擇簡易計稅方法的基本出發點，是基于取得“老不動產”缺少進項稅額這一事實，營改增前開工，營改增后完工的在建工程，無法取得全部進項稅額。本著同類問題同樣處理的原則，可以比照提供建筑服務、房地產開發劃分新老項目的標準，確定是否可以選用簡易計稅方法。

　　十三、企業兼營適用簡易和一般計稅方法的應稅項目，有無法劃分的進項稅額的，在實際操作中要注意的問題

　　答：根據財稅2016年36號文附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十九條：“適用一般計稅方法的納稅人，兼營簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額＝當期無法劃分的全部進項稅額×（當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額）÷當期全部銷售額”。

　　十四、6月30日后，已交營業稅未開具營業稅發票需要補開增值稅發票的，要提供什么資料，按照多少稅率開具發票的問題

　　答：需要提供在地稅繳稅證明材料。金稅盤按照0稅率開具，稅控盤按照不征稅開具。

　　十五、房地產企業收到預收款時發票開具問題

　　答：房地產企業收到預收款時按照適用稅率或者征收率開票，多次收款的可以多次開票，一套商品房可以開具多張發票。

　　十六、兩個房地產企業在同一塊土地上開發房地產項目，土地在其中一方名下，土地出讓金應由誰來扣除的問題

　　答：擁有土地使用權的房地產開發商，可以扣除相應的土地出讓金。根據《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號）：“第四條 房地產開發企業中的一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）”。

　　十七、18號公告第5條土地價款扣除中提到的建筑面積問題

　　答：根據《國家稅務總局關于發布<房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法>的公告》（國家稅務總局公告2016年第18號）：“當期銷售房地產項目建筑面積，是指當期進行納稅申報的增值稅銷售額對應的建筑面積。房地產項目可供銷售建筑面積，是指房地產項目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產項目時未單獨作價結算的配套公共設施的建筑面積。”