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增值稅檢查中有關貨物賬的查帳技巧

來源: 中國稅務·趙恒群 編輯: 2002/01/22 00:00:00  字體:

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  增值稅檢查是我國稅收檢查的重要組成部分,檢查的重點是企業各類貨物的收、發情況。工業企業貨物的收、發情況較為復雜,現以工業企業為例,探討一下對增值稅一般納稅人有關貨物賬的查賬技巧。

  一、審查自制貨物

  企業自制貨物,包括自制的產成品、半成品、在產品和自制材料等,是通過“產成品”、“自制半成品”、“原材料——自制材料”等賬戶核算的。尚未加工完成的在產品,一般記入“生產成本”賬戶。審查時,應重點審查上述賬戶的貸方記錄及相關憑證,同時,對照審查有關收入賬戶或應交稅金賬戶,看其計稅處理是否符合稅法規定。

  審查時,通過“產成品”、“自制半成品”、“原材料——自制材料”或“生產成本”等賬戶的摘要欄記載,審核貸方記錄和相關會計憑證。先查閱記賬憑證中列示的科目對應關系,即貸方所對應的借方科目,判明自制貨物的去向。然后,審查記賬憑證所附的原始憑證,查明其數量和金額。在此基礎上,依照稅法規定,審查核實應稅銷售額和銷項稅額。其具體審查辦法如下:

  (一)若借方科目是“產品銷售成本”、“分期收款發出商品”、“產成品——委托代銷產品”、“其他業務支出——材料銷售成本”等科目,說明企業將自制貨物用于對外銷售。此時,應根據所銷售貨物的名稱、規格、數量及銷售對象,查閱“產品銷售收入”、“其他業務收入”賬戶及有關憑證,核實應稅銷售額的確定是否正確,尤其是價外費用、包裝物押金以及折扣銷售、還本銷售等特殊銷售形式的計稅處理有無差錯;銷項稅額的計算是否準確,有無直接按成本或會計銷售額計算銷項稅額的情況。

  (二)若借方科目是“現金”、“銀行存款”、“應收票據”、“應收賬款”、“預收賬款”或“應付賬款”、“應付利潤”、“原材料”、“固定資產”等科目,說明企業將自制貨物直接用于對外銷售,或抵償債務,支付應付利潤,以物易物等而未作銷售處理,卻直接按協議價格或成本價轉賬。遇到這種情況,應仔細審查相關會計憑證如銷貨發票、貨物出庫單等,查明應作未作銷售處理的自制貨物的數量,并依照同類貨物的當月或最近時期平均銷售價格或者組成計稅價格,確定其應稅銷售額,再按照該類貨物的適用稅率計算增值稅銷項稅額。

  (三)若借方科目是“在建工程”、“其他業務支出——××勞務”、“遞延資產”或“待攤費用(房屋建筑物修飾)”、“應付福利費”、“長期股權投資”、“營業外支出”等科目,說明企業將自制貨物用于本企業的非應稅項目、集體福利或個人消費,或者用于對外投資、無償贈送他人。這類業務雖然不構成會計銷售,但屬于稅法中規定的視同銷售業務。在會計處理上可以不登記收入賬戶,直接按成本轉賬,但應按稅法規定計算登記增值稅銷項稅額。審查時,若發現企業有上述業務,則應進一步審查相關記賬憑證,看是否列有“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”科目。若有,再接上述第(二)項的審查辦法,復核銷項稅額,并與記賬憑證上列示的稅金數額相核對,看是否相符。若沒有,則應按上述辦法重新計算登記銷項稅額。

  (四)若借方科目是“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”,說明企業自制貨物發生了損失。此時,需要查明記賬憑證上是否列有“應交稅金——應交增值稅(進項稅額轉出)”科目,然后詳細審查貨物損失報告單和有關成本計算資料,核實非正常損失的自制貨物的數量、成本及其所耗用的購進貨物或應稅勞務的成本,計算應予轉出的進項稅額。必要時,應深入實地進行盤查。

  二、審查委托加工貨物

  企業委托加工的貨物,在會計處理上,先通過“委托加工材料”等賬戶核算。待加工完成收回時,由“委托加工材料”賬戶轉入“原材料——委托加工材料”賬戶,或“包裝物——委托加工包裝物”賬戶。對委托加工貨物的審查,應從以下兩方面進行:

  (一)審查“委托加工材料”賬戶。先通過“委托加工材料”賬戶的借方記載,查閱相關的會計憑證,若記賬憑證上列有“借記:應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”科目,則需查明該貨物是否為生產經營應稅項目所用貨物;是否取得增值稅專用發票,專用發票的開具是否符合規定的開具要求;加工費及稅金是否已經支付。如果不同時具備上述條件,不得申報抵扣進項稅額。

  (二)審查“原材料——委托加工材料”賬戶或“包裝物——委托加工包裝物”賬戶。按照規定,企業收回的委托加工的貨物,若用于非應稅項目、集體福利或個人消費,或者對外投資、無償贈送他人,應視同銷售計算銷項稅額;若用于免稅項目或發生非正常損失,則不得計算抵扣進項稅額。審查時,應側重上述賬戶貸方記錄的審查。通過上述賬戶的貸方記載,查閱會計憑證。通過記賬憑證中列示的科目對應關系,查明委托加工貨物的去向、數量、金額,繼而核實其計稅情況:

  1.若借方科目是“其他業務支出(材料銷售成本)”,說明企業將委托加工貨物用于對外銷售并己作銷售處理;若借方科目是“現金”、“銀行存款”、“應收賬款”或“應付賬款”、“應付利潤”、“原材料”等科目,說明企業將委托加工貨物直接用于對外銷售,或抵償債務、支付應付利潤、以物易物等而未作銷售處理;若借方科目是“在建工程”、“其他業務支出(××勞務)”、“遞延資產”或“待攤費用(房屋建筑物修飾)”、“應付福利費”、“長期股權投資”、“營業外支出”等,說明企業將委托加工貨物用于本企業的非應稅項目、集體福利或個人消費,或者用于對外投資、無償贈送他人等。發現企業有上述業務,應參照自制貨物的審查辦法,核實應稅銷售額及銷項稅額,看其計稅處理是否符合稅法規定。

  2.若借方科目是“生產成本”、制造費用“、”管理費用“、”產品銷售費用“或”待攤費用“,說明企業將委托加工貨物用于生產經營,其進項稅額是可以申報抵扣的,但若用于免稅項目,應將其進項稅額轉出。

  3.若借方科目是“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”,說明企業委托加工貨物發生了損失。此時,需要查明企業是否按規定依照損失貨物的實際成本和適用稅率計算轉出進項稅額。

  三、審查外購貨物或接受投資、捐贈、分配轉入貨物

  采取實際成本組織材料核算的企業,其外購材料或接受投資、捐贈、分配轉入的材料,是通過“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶核算的。采用計劃成本組織材料核算的企業,先通過“材料采購”核算購進成本,待材料驗收入庫時,按計劃成本轉入“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶。審查時,應從材料收入、發出兩方面進行:

  (一)審查“材料采購”或“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶借方記錄。通過上述賬戶的借方記載,查閱相關的記賬憑證及所附的原始憑證。若記賬憑證上列有“借記:應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”,則需查明:

  1.該貨物是否為生產經營應稅項目所用貨物,有無擴大抵扣范圍多計進項稅額的情況。檢查前應先查閱產品設計說明資料,檢查看生產工藝過程,了解企業所生產的各種產品的耗料情況,掌握其材料構成;查閱“固定資產目錄”和“材料目錄”,一方面了解企業為生產產品需要購進的貨物種類,另一方面,了解企業“固定資產”與“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等存貨的劃分是否準確,有無將應作為固定資產管理的物資錯劃為存貨的情況。然后,查閱記帳憑證所附的原始憑證。通過原始憑證如發票賬單,查明購進貨物的名稱、品種、規格,并與已經核實的企業材料、低值易耗品、包裝物等存貨目錄相對照,審查企業有無將購進的固定資產、在建工程所用物資、已確定特定用途即用于免稅項目、非應稅項目、集體福利和個人消費的購進貨物(包括接受投資、捐贈、分配轉入的貨物),一并計算抵扣進項稅額的情況。

  2.是否取得法定的扣稅憑證,進項稅額的確定是否正確。審查時,可通過查閱每張記賬憑證所附的原始憑證進行核實:

  對購進或接受投資、捐贈、分配轉入或進口的生產經營應稅項目所用材料(包括低值易耗品、包裝物),要看其是否取得增值稅專用發票或海關出具的完稅憑證,有無按普通發票計算抵扣進項稅額的情況。若取得專用發票,還要審查專用發票的開具是否符合開具要求。對不符合要求的專用發票,不得計算抵扣進項稅額。

  對購進的生產經營應稅項目所用的免稅農業產品,應重點核查:企業使用收購憑證是否是經稅務機關批準使用的收購憑證,有無用自制收購憑證計算抵扣進項稅額的情況;購進的農業產品是否屬于財政部、國家稅務總局印發的《農業產品征稅范圍注釋》規定的范圍,是否是從農業生產者手中直接購進的;買價是否真實,扣除率是否準確。

  對購進的準予抵扣進項稅額的貨物所支付的運輸費用,應重點核查:作為低扣憑證的的運費結算單據是否屬于國有鐵路、民用航空、公路和水上運輸單位開具的貨票、或者從事貨物運輸的非國有運輸單位開具的套印全國統一發票監制章的貨票,有無私制發票或者將非正式運費發票作為抵扣憑證的情況;據以計算進項稅額的貨物運費金額,是否為運輸單位開具的貨票上注明的運費和建設基金,有無將貨票上注明的裝卸費、保險費等一些雜費也計入扣除的情況;扣除率是否正確,有無擅自提高扣除率,多計進項稅額的情況。

  3.審查外購材料入庫時間。根據稅法規定,工業企業購進貨物(包括外購貨物所支付的運輸費用)必須在購進貨物驗收入庫之后申報抵扣進項稅額。對此,應按下列辦法進行審查核實:對于采取實際成本組織材料核算的企業,應在查實“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶借方發生額的同時,看其記賬憑證后面是否附有材料入庫單,貨物驗收入庫的手續是否齊全,有無虛假入庫的情況。對此項業務,也可以根據“在途材料”賬戶及相關憑證進行查實。對于采用計劃成本組織材料核算的企業,應根據“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶借方記錄,對照“材料采購”明細賬,結合相關會計憑證進行審查。對于入庫手續齊全的購進貨物,可逆向審查購貨憑證。必要時,可以通過深入倉庫、車間等進行實地查證。

  (二)審查“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶貸方記錄時,參照委托加工貨物中“原材料——委托加工材料”的審查辦法。

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